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臺北市政府 100.06.29. 府訴字第10009064600號訴願決定書
訴 願 人 楊○○
訴 願 人 楊○○
訴 願 人 楊○○
訴 願 人 楊○○
兼訴願代表人
原 處 分 機 關 臺北市稅捐稽徵處
訴願人因地價稅事件，不服原處分機關民國 100年 3月 2日北市稽大安字第 10033124300號
函，提起訴願，本府決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
一、被繼承人楊○○【民國（下同） 47年 1月14日死亡】遺有之本市萬華區青年段 1小段
634、 634-1、 634-2、 634-3、 636地號等 5筆持分土地（下稱系爭土地），其中除
634-3地號土地因供道路使用，符合土地稅減免規則第 9條規定，經原處分機關核定自
80年起免徵地價稅外，其餘 4筆土地按一般用地稅率課徵地價稅在案。其繼承人遲未辦
理繼承登記，經原處分機關所屬大安分處（土地歸戶分處，下稱大安分處）於93年間查
得被繼承人楊○○之繼承人為訴願人等 4人，乃核課被繼承人楊○○之全體繼承人88年
至92年地價稅，並續核課93年至97年地價稅，共計新臺幣（下同）14萬 6,033元，納稅
義務人欄位記載為楊○○繼承人楊○○、楊○○、楊○○、楊○○（即訴願人等 4人）
。訴願人等 4人於繳納期間屆滿後30日仍未繳納，經該分處將上開欠繳稅款移送法務部
行政執行署臺北行政執行處（下稱臺北行政執行處）行政執行，於99年 2月 9日執行完
畢。其間，適逢98年地價稅開徵，大安分處依訴願人提供之繼承系統表，核課被繼承人
楊○○之全體繼承人即訴願人等 4人、案外人吳○○、吳○○、吳○○、楊○○、楊○
○、楊○○、楊○○、楊○○、王○○、王○○、王○○、楊○○等共計16人98年地價
稅。訴願人楊○○、楊○○及楊○○等 3人不服，申請復查，經大安分處查認98年地價
稅繳款書記載之納稅義務人漏列繼承人吳○○、吳○○、吳○○、王○○及王○○等 5
人，乃以99年 5月10日北市稽大安甲字第 09930698000號函更正98年地價稅繳款書之納
稅義務人欄。嗣納稅義務人欄記載之楊○○於 99年 5月14日向該分處檢送戶籍資料，
主張其非為被繼承人楊○○之繼承人，經該分處查得楊○○、楊○○、楊○○、楊○○
及楊○○等 5人並非被繼承人楊○○之繼承人，乃以99年 5月26日北市稽大安甲字第 0
9930831001號函更正98年地價稅繳款書之納稅義務人欄。
二、訴願人楊○○、楊○○等 2人對98年地價稅不服，申請復查，經原處分機關以99年7月2
3日北市稽法甲字第09931587900號復查決定：「復查駁回。」其間，訴願人等4人於99
年6月11日向大安分處申請依其應繼分（即1/4）分單繳納98年地價稅，經該分處以99年
6月22日北市稽大安甲字第09930985600號函核准其等4人自98年起分單繳納系爭土地之
地價稅。嗣訴願人等4人於99年8月11日向原處分機關申請退還88年至97年繳納之地價稅
，經交由大安分處以 99年8月23日北市稽大安甲字第 09932545200號函復訴願人等4人
否准所請。訴願人等 4人不服，於99年 9月17日向本府提起訴願，嗣經原處分機關重新
審查後，以其所屬分處係內部單位，倘欲對外作成行政處分，應以原處分機關名義為之
，乃以 99年10月7日北市稽大安字第09931730800號函通知訴願人等4人，並副知本府訴
願審議委員會，撤銷上開大安分處 99年8月23日北市稽大安甲字第 09932545200號函及
重為否准之處分。嗣經本府以原處分已不存在為由，以 99年11月18日府訴字第0997012
9900號訴願決定：「訴願不受理。」其間，訴願人等4人仍不服原處分機關99年10月7日
北市稽大安字第 09931730800號函，於99年10月26日向本府提起訴願，經本府以 100年
1月25日府訴字第10009009100號訴願決定：「一、原處分關於88年至93年地價稅部分，
訴願駁回。二、原處分關於94年至97年地價稅部分撤銷，由原處分機關於決定書送達之
次日起60日內另為處分。」嗣經原處分機關依上開訴願決定撤銷意旨重新審查後，以 1
00年3月2日北市稽大安字第10033124300號函復訴願人等4人否准退還 94年至97年地價
稅之申請。訴願人等 4人不服，於100年3月30日向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷
答辯。
理由
一、按稅捐稽徵法第 1條規定：「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關
法律之規定。」第12條規定：「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人者，共有
人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」
第14條規定：「納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人
、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割
遺產或交付遺贈。遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，違反前項規定者，應
就未清繳之稅捐，負繳納義務。」第16條規定：「繳納通知文書，應載明繳納義務人之
姓名或名稱、地址、稅別、稅額、稅率、繳納期限等事項，由稅捐稽徵機關填發。」第
17條規定：「納稅義務人如發現繳納通知文書有記載、計算錯誤或重複時，於規定繳納
期間內，得要求稅捐稽徵機關，查對更正。」第 19條第3項規定：「對公同共有人中之
一人為送達者，其效力及於全體。」第28條規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計
算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆期未申請者，
不得再行申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政
府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還
，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。......」第35條第1項第1款規定：「納稅義務
人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式敘明理由，連同證明文件，依左列規定
，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達
後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。」第39條規定：「納稅義務人應納
稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行......
。」
土地稅法第 3條規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。二、設
有典權土地，為典權人。三、承領土地，為承領人。四、承墾土地，為耕作權人。前項
第一款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；其為分
別共有者，地價稅以共有人各按其應有部分為納稅義務人；田賦以共有人所推舉之代表
人為納稅義務人，未推舉代表人者，以共有人各按其應有部分為納稅義務人。」
民法第273條第1項規定：「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體
，同時或先後請求全部或一部之給付。」第 759條規定：「因繼承、強制執行、公用徵
收或法院之判決，於登記前已取得不動產物權者，非經登記，不得處分其物權。」行為
時第1148條規定：「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之
一切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼承人本身者，不在此限。」第1151條規定：
「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有。」
財政部66年10月4日臺財稅第36740號函釋：「主旨：繼承土地，在未辦妥分割及繼承登
記前，可依土地稅法第 3條第 2項規定，向公同共有土地管理人發單課徵地價稅。說明
：......二、查因繼承而取得物權者，無須登記即發生取得效力，已為民法第 759條所
規定。從而繼承人因繼承而取得之財產，雖未登記，亦應就該財產履行納稅義務。又繼
承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有，民法第1151條亦定
有明文。本案×××等 9人繼承土地，在未辦妥分割及繼承登記前，自可依土地稅法第
3條第 2項規定，向公同共有土地管理人發單課徵地價稅。」 68年 6月24日臺財稅第
34348號函釋 :「未設管理人之公同共有土地，其應納稅捐以全體公同共有人為納稅義
務人，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任......。」92年9月10日臺財稅字第092
0453854號函釋：「主旨：有關公同共有
土地未設管理人者，其應納之地價稅繳款書上納稅義務人應如何記載、如申請分單繳納
者，應否由全體公同共有人共同提出申請並以書面協議個別分擔比率或金額，及如對稅
捐稽徵機關課徵之公同共有土地地價稅不服，應否由全體公同共有人共同申請復查一案
......說明：......二、公同共有土地未設管理人者，依稅捐稽徵法第12條後段規定，
以全體公同共有人為納稅義務人，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任，前經本部
68年 6月24日臺財稅第 34348號函釋有案；其地價稅繳款書上納稅義務人之記載，請參
照本部 92年 2月10日臺財稅字第0920005948號函，有關應逐一列舉納稅義務人姓名之
規定辦理，惟如因實際困難，無法查明全部納稅義務人之姓名時，該已查得部分之納稅
義務人姓名仍應逐一列舉。三、前開地價稅經全體公同共有人共同提出申請分單繳納，
並書面承諾負連帶繳納責任者，准按各公同共有人約定之比例分單繳納。如僅由部分共
有人申請分單，並承諾負連帶繳納責任，且其公同共有關係所由規定之法律或契約定有
公同共有人可分之權利義務範圍，經稅捐稽徵機關查明屬實者，准就該申請人應有權利
部分分單繳納，惟分單後之地價稅繳款書上納稅義務人之記載除應依上開說明二辦理外
，並另載明『分單繳納人』字樣及其姓名。四、依前開本部68年函釋，公同共有土地未
設管理人者，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任，而連帶債務之債權人，依民法
第 273條規定得對於債務人中之 1人或數人或其全體，同時或先後請求全部或一部之給
付。準此，以全體公同共有人為納稅義務人所核課之稅捐，如由公同共有人中之 1人申
請復查，稅捐稽徵機關應予受理。」
二、本件訴願理由略以：
（一）依原處分機關所屬萬華分處 93年11月19日函、大安分處95年8月14日函、法務部行政
執行署 96年度署聲議字第121號聲明異議決定書等3件函文所載內容，有關訴願人等4
人未申請查對更正或復查，並非事實。
（二）依財稅資料中心94年10月11日資五字第0940014512號函復大安分處函詢楊○○三親等
內之親屬資料，對照楊○○之繼承體系表，楊○○之繼承人資料除訴願人等 4人外，
不只楊○○ 1人；若只查得楊○○ 1人，則顯然該資料有誤，此亦符合稅捐稽徵法第
28條規定；若上開資料不只查得楊○○ 1人，則96、97年度地價稅繳款書之納稅義
務人仍屬漏列。
三、查本件前經本府以 100年1月25日府訴字第10009009100號訴願決定：「......二、原處
分關於94年至97年地價稅部分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處
分。」其撤銷理由略以：「......七、......查訴願人楊○○於100年1月17日至本府訴
願審議委員會言詞辯論時，主張大安分處前已收受財政部財稅資料中心94年10月11日資
五字第0940014512號函所檢送有關其等家庭成員三親等親屬資料，已知楊○○之繼承人
除訴願人等 4人外、尚有其他人，卻未記載於地價稅繳款書云云。經查本件訴願人等 4
人父親楊○○（楊○○之三子， 83 年 2月 3日死亡）為被繼承人楊○○之繼承人之一
，前經大安分處函詢財政部財稅資料中心有關楊○○之三親等內之親屬資料，經該中心
以94年10月11日資五字第0940014512號函檢送該家庭成員（三親等）資料查詢清單，依
該清單記載楊○○之被繼承人除訴願人等 4人外，其配偶楊○○（ 96年 6月22日死亡
），依民法第1138條規
定，亦應為楊○○之繼承人，是楊○○死亡後，其就系爭土地所生之一切權利、義務關
係，依法既由其配偶楊○○及訴願人等 4人所繼承，惟查原處分機關核發之94年至97年
地價稅繳款書上納稅義務人之記載，卻漏列繼承人楊○○，此與財政部前揭函釋意旨有
違，則本件94年至97年地價稅繳款書未逐一記載稅捐稽徵機關查得之所有繼承人姓名，
對該等年度地價稅核課處分之合法性是否有影響乙節，原處分機關並未進行審究，事涉
本件訴願人申請退還94年至97年地價稅是否有理由......。」
四、本案經原處分機關依訴願決定撤銷意旨重為處分，仍維持否准訴願人等4人退還94年至9
7年地價稅之申請。其理由依100年3月2日北市稽大安字第 10033124300號重為處分函記
載略以：「......說明：......三、......臺端等為楊○○君之繼承人，依民法相關規
定，於遺產仍未分割前，臺端等為系爭土地之公同共有人，其所滯欠94年至97年地價稅
，雖經本處大安分處憑所查得繼承人資料，核定臺端等為納稅義務人，惟依稅捐稽徵法
第12條規定，該等年度地價稅之處分相對人應為繼承人全體即全體公同共有人，而非已
知之特定繼承人；經查94、95、96、97年度地價稅繳款書分別於95年 8月 2日......、
98年 5月5 日向公同共有人中之一人即楊○○君送達，依稅捐稽徵法第 19條第 3項規
定，其效力即及於全體公同共有人，揆諸前揭規定，本處大安分處94、95年地價稅繳款
書納稅義務人雖僅載『楊○○繼承人楊○○、楊○○、楊○○、楊○○』未依財政部
92年 9月10日臺財稅第0920453854號函釋逐一列舉查得納稅義務人姓名之規定，就財政
部財稅資料中心......查復資料增列繼承人楊○○君（ 96年 6月22日死亡），惟仍不
影響其合法性；且該函釋，旨在釋明公同共有土地未設管理人者，其應納地價稅繳款書
之記載方式，並不影響本案核課處分之合法性及臺端等履行繼承財產之納稅義務；而96
、97年度地價稅繳款書之納稅義務人，則因楊○○君於 96年 6月22日死亡，已無漏列
之情事。臺端等於收受上開地價稅繳款書後，並未依稅捐稽徵法第17條規定向本處申請
更正，亦未依 （第）35條第 1項規定，提出復查，該等年度地價稅稅額業已確定，本
處大安分處依稅捐稽徵法第39條規定移送強制執行，並於99年 2月 9日？起前開滯欠稅
款，該等年度地價稅款既因臺端等為楊○○君之繼承人，依上開規定即應有履行之義務
，尚無稅捐稽徵法第28條自行適用法令錯誤或計算錯誤應予退稅之理由......。」是原
處分機關審認訴願人等 4人無稅捐稽徵法第28條第 1項規定之適用，而否准其等94年至
97年地價稅之退稅申請，自屬有據。
五、至訴願人主張依楊○○三親等內之親屬資料，對照楊○○之繼承體系表，若只查得楊○
○ 1人，該資料有誤，符合稅捐稽徵法第28條規定；若不只查得楊○○ 1人，則96、97
年度地價稅繳款書之納稅義務人仍屬漏列等語。按土地稅法第 3條第 1項第 1款規定，
地價稅之納稅義務人為土地所有權人。依首揭民法第 759條、行為時第1148條、第1151
條等規定，本件被繼承人楊○○所遺之系爭土地，應屬楊○○之全體繼承人所公同共有
，訴願人等 4人既為被繼承人楊○○之再轉繼承人，即為系爭土地之公同共有人。復依
稅捐稽徵法第12條後段規定，公同共有財產，以全體公同共有人為納稅義務人，同法第
19條第3 項規定，對公同共有人中之 1人為送達者，其效力及於全體。又依前揭財政
部92年 9月 10日臺財稅字第0920453854號函釋意旨，公同共有土地未設管理人者，依
稅捐稽徵法第 12 條後段規定，以全體公同共有人為納稅義務人，全體公同共有人係對
應納稅捐負連帶責任；其地價稅繳款書上納稅義務人之記載，應逐一列舉納稅義務人姓
名，惟如因實際困難，無法查明全部納稅義務人之姓名時，該已查得部分之納稅義務人
姓名仍應逐一列舉。經查，本件被繼承人楊○○於 47年 1月14日死亡，遺有系爭土地
，迄未辦妥繼承登記，亦未設管理人。嗣大安分處依財政部財稅資料中心94年10月11日
資五字第0940014512號函檢送之楊○○三親等內之親屬資料記載，查得楊○○之繼承人
中之楊○○，其配偶為楊○○，子為楊○○、楊○○，女為楊○○、楊○○，該分處將
已查得之納稅義務人姓名即訴願人等 4人逐一列舉於系爭土地94年至97年地價稅繳款書
上，雖於94年、95年地價稅繳款書納稅義務人欄漏列繼承人楊○○，惟因楊○○於 96
年 6月22日死亡，楊○○之繼承人為訴願人等 4人，則96年、97年地價稅繳款書納稅義
務人欄中即無漏列已查得之繼承人姓名之情事。再查系爭土地之納稅義務人為楊○○之
全體繼承人，因該等繼承人未履行辦妥繼承登記，致使稅捐稽徵機關無從確定全體繼承
人，自屬可歸責於繼承人之事由，則原處分機關在此情況下所為 94年至97年地價稅繳
款書之處分相對人（受處分效力規制之人）應解為繼承人全體即全體公同共有人，而非
已知之特定繼承人。復按首揭稅捐稽徵法第 19條第 3項對公同共有人之一為送達者，
其效力及於全體之規定，本件94年至97年地價稅繳款書既已向全體公同共有人中之楊○
○、楊○○為送達，其效力及於公同共有人全體，則本件地價稅繳款書雖未逐一列載所
有繼承人姓名，亦難謂對原處分之合法性有所影響，此有最高行政法院 99 年 9月30日
99年度判字第1015號判決意旨可資參照。復查訴願人等4人對於94年至97年地價稅，並
未依稅捐稽徵法第17條規定申請原處
分機關查對更正，亦未依同法第35條第 1項第 1款規定申請復查，上開94年至97年地價
稅稅額業已確定。且訴願人等 4人於繳納期間屆滿後30日仍未繳納，經該分處將上開欠
繳稅款移送臺北行政執行處行政執行，於99年 2月 9日執行完畢。該等年度地價稅應納
稅款並無稅捐稽徵法第28條規定適用法令錯誤或計算錯誤而溢繳之情形。是訴願主張，
不足採據。
六、又訴願人主張依萬華分處 93年11月19日函、大安分處95年8月14日函、法務部行政執行
署 96年度署聲議字第121號聲明異議決定書所載內容，原處分機關審認訴願人等 4人未
申請查對更正或復查，並非事實乙節。經查，萬華分處 93年11月19日及大安分處95年8
月14日函，係分別就訴願人楊○○或訴願人等 4人主張系爭土地中有道路用地及自用住
宅用地，以其等稅率不同為由，函詢該分處說明及釐清繼承人應繳之額度等情，經該等
分處分別函復楊○○及其等 4人系爭土地因未辦分割登記，請其等 4人於辦理分割登記
後，再就道路用地部分另案申請免徵地價稅，並說明如欲申請按應有部分分單繳納地價
稅，請填具申請書載明承諾負連帶繳納責任，並檢附繼承系統表約定分擔比例，以憑辦
理分單事宜。至訴願人等 4人向臺北行政執行處聲明異議之事由，經查與上開主張雷同
。徵諸訴願人等4人對於系爭土地90年至94年地價稅不服，於 95年4月6日向萬華分處申
請復查文中明確表示「依稅捐稽徵法申請復查」，可知其等上開主張並無申請復查之意
思表示。是訴願主張，尚不足採。從而，原處分機關駁回訴願人等 4人退還94年至97年
地價稅之申請，揆諸前揭規定及函釋意旨，並無不合，原處分應予維持。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79條第1項，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 蔡立文（公出）
副主任委員 王曼萍（代理）
委員 陳石獅
委員 紀聰吉
委員 戴東麗
委員 柯格鐘
委員 葉建廷
委員 范文清
委員 王韻茹
中華民國 100 年 6 月 29 日市長 郝 龍 斌
訴願審議委員會主任委員 蔡立文決行
如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高等行政法院提起行政訴
訟，並抄副本送本府。
（臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）
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