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臺北市政府87.11.04. 府訴字第八七０四四六一五０一號訴願決定書
訴 願 人 ○○股份有限公司
代 表 人 ○○○
原處分機關 臺北市稅捐稽徵處
右訴願人因違反營業稅法事件，不服原處分機關所為之處分，提起訴願，本府依法決定
如左：
主 文
原處分撤銷。
事 實
緣訴願人於八十五年九月間開立統一發票二紙（ＥＧxxxxxxxx號、ＥＧxxxxxxxx號）之
銷售額計新台幣（以下同）六四八、八０六元（不含稅），稅額三二、四四０元，未於次期
開始十五日內合併申報並繳納應納之營業稅，案經原處分機關大同分處查獲後，依法審理核
定應補徵營業稅三二、四四０元（訴願人業於八十六年四月九日補繳），並按所漏稅額處二
倍罰鍰計六四、八００元（計至百元止）。訴願人就科處罰鍰部分不服，申請復查。經原處
分機關以八十七年五月二十五日北市稽法乙字第八七一二三九八五００號復查決定：「復查
駁回。」上開決定書於八十七年五月二十七日送達，訴願人仍不服，於八十七年六月十日向
本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理 由
一、按營業稅法第十五條第一項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為
當期應納或溢付營業稅額。」第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不
論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢
附......向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應
先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第四十三條第一項第四款規定：「營業人
有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵
之：一、......四、短報、漏報銷售額者。」第五十一條第三款規定：「納稅義務人，
有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：
一、......三、短報或漏報銷售額者。」
同法施行細則第五十二條第二項第一款規定：「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列
規定認定之：一、第一款至第四款，以核定之銷售額......依規定稅率計算之稅額為漏
稅額。」
財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函以：「……二、查納稅義
務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第五十一條第五款規定
追繳稅款及處罰；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額
認定之，為司法院大法官議決釋字第三三七號解釋及營業稅法施行細則第五十二條第二
項所明定。至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定
：(一)違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大
於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部八十三年十二月六日
臺財稅第八三一六二四四０一號函釋規定，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。
(二)違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留
抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應
就查獲前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第五十一條第五款規定處罰
。」
八十六年八月十六日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關營業稅法第五十一條
規定，銷貨時已開立發票，惟於申報當期銷售額時有短報或漏報銷售額情事，按所漏稅
額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處二倍
罰鍰。
二、本件訴願理由略謂：
查訴願人八十五年十月迄當期營業稅尚有留抵稅額三二八、０二六元，縱加計前開漏計
之稅額三二、四四０元後，仍無應納稅額，即無漏稅額可言，請撤銷原處分及原核定。
三、卷查訴願人之違章事實，有財政部財稅資料中心八十六年二月十五日列印產出八十五年
九至十月份之營業人進銷項憑證申報異常查核清單、原處分機關大同分處八十六年三月
二十八日北市稽大同（創）字第九０三０六六號調查函附案可稽，並為訴願人所不否認
，違章事證明確，洵堪認定。原處分機關依前揭規定所為補稅處分，自屬有據。另訴願
人就補稅處分業已繳納且未聲明不服，系爭補稅處分業已確定，合先敘明。
四、至關於漏稅罰部分，訴願人主張其漏報銷項稅額時，尚有留抵稅額可供扣抵，實質上並
未構成漏稅一節，按司法院釋字第三三七號解釋，係就營業稅法第五十一條第五款規定
虛報進項稅額所作之解釋，其解釋文內容：「營業稅法第五十一條第五款規定，....依
此規定意旨，自應以納稅義務人有....，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰
。....」解釋理由書更進一步闡明：「....營業稅法第五十一條第一項本文規定：『納
稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停
止其營業。』依其意旨，乃係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條項第五款之『
虛報進項稅額者』加以處罰，自應以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，..
..」之意旨，同條各款既同為規範漏稅罰之規定，解釋上自亦應以其違章行為導致漏稅
結果為要件。
五、又對加值型營業稅之計算而言，係就所謂之加值，即銷項金額扣減進項金額後之差額，
課徵營業稅，我國因採稅額扣抵法，而將進項稅額與銷項稅額分列不同科目，然僅為稅
捐稽徵技術之設計，殊無以此而區別漏稅罰認定要件，令其法律上效果懸殊之法理。營
業人逾期未申報銷售額，固引起銷項稅額短計的結果，惟營業稅法第三十九條第二項所
規定留抵稅額之性質，類似民法第四百條所規定之交互計算，在營業稅每二個月為一期
之例行申報過程中，簡化徵納雙方彼此之會帳。營業人已開立發票，其留抵稅額倘自應
申報當期至查獲日均大於加計短漏報銷售額後之應納稅額，自得比照首揭財政部八十五
年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函說明二、 之意旨，應認不致引起稅捐
短繳的結果。況本件訴願人於銷貨時已開立發票，買受人亦為營業人，按常理必持以為
進項憑證，申報扣抵銷項稅額，是依目前稅捐勾稽作業之嚴密，訴願人當不致有違犯該
法條之故意，應不致發生變相鼓勵營業人在留抵稅額內短漏報銷售稅額之顧慮；再者，
本件之違章情節亦較諸虛報進項稅額為輕，考以營業稅之稽徵係課予營業人按期自行申
報之例行義務，原本極為繁瑣，如僅准許留抵稅額得予減除虛增之進項稅額而後計算逃
漏稅額，而不許其適用於短漏報銷項稅額之情形，似有輕重失衡之嫌，亦使有留抵稅額
之營業人於營業稅徵納之對待上，處於不公平之地位。
六、復依營業稅法第五十一條第三款有關短報或漏報銷售額者，其所漏稅額之計算，依同法
施行細則第五十二條第二項規定逕以核定之「銷售額」為基準，惟參諸上開說明，營業
稅法第五十一條有關漏稅罰之處罰，應按「所漏稅額」論之，故短漏報銷售額有無因而
造成漏稅，應以其應納稅額有無因而短少之結果而定。本件原處分機關爰依前開施行細
則第五十二條第二項未依營業稅法第十五條所規定「應納稅額」為基準，認定訴願人有
無漏稅額者，與營業稅法第五十一條之規定暨司法院釋字第三三七號解釋意旨不符。準
此，原處分機關無視國庫仍積欠訴願人營業稅留抵稅額之事實，依營業稅法施行細則第
五十二條第二項第一款規定，遽予認定訴願人之漏稅額，並予以補稅裁罰，即有失斟酌
，訴願人執此主張，非無理由。是本件依卷附原處分機關所列印產出之訴願人八十五年
十月至八十六年四月之自動報繳年檔查詢作業影本以觀，自訴願人應申報當期之八十五
年九月至原處分機關大同分處八十六年三月二十八日之查獲日止，訴願人之各期留抵稅
額均大於加計短漏報銷售額後之應納稅額，準此，在該累積留抵稅額範圍內，依上開說
明，並未造成稅捐短繳之結果，應免予處罰，爰將處漏稅罰之原處分撤銷。
七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第十九條前段之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 張富美
委員 黃茂榮
委員 鄭傑夫
委員 楊松齡
委員 薛明玲
委員 王清峰
委員 黃昭元
委員 陳明進
委員 王惠光
中 華 民 國 八十七 年 十一 月 四 日
市長 陳水扁 請假
副市長 林嘉誠 代行
訴願審議委員會主任委員 張富美 決行
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