臺北市政府 94.01.19. 府訴字第０九三二二一八一五００號訴願決定書 | 訴願決定書-友善列印

臺北市政府 94.01.19. 府訴字第０九三二二一八一五００號訴願決定書訴願人：○○股份有限公司臺灣分公司
代表人：○○○
代理人：○○○
代理人：○○○
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因印花稅事件，不服原處分機關93年 8月13日北市稽法甲字第09360502100 號復
查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主文
原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起90日內另為處分。
事實
一、緣訴願人經人向財政部臺北市國稅局檢舉涉嫌逃漏印花稅，案經該局移請原處分機關查
處。經原處分機關查得訴願人於89年 5月25日書立之○○股份有限公司（以下簡稱○○
公司）低功率無線電話系統採購合約書，合約金額計美金42,659,994元（依簽約日中央
銀行牌告新臺幣對美元匯率30．8130折算約新臺幣1,314,482,395 元【不含稅】），應
按千分之一稅率貼用印花稅票計新臺幣（以下同）1,314,482 元，惟訴願人僅貼用印花
稅票1,146,082 元，短漏貼印花稅票計168,400 元，且所貼用之印花稅票中計有1,140,
000 元註銷不合規定。案經原處分機關依法審理核認訴願人違反印花稅法第 8條第 1項
及第10條規定，乃依同法第23條第 1項及第24條第 1項規定，以91年 5月10日印處字第
910011號處分書補徵訴願人印花稅計168,400 元，並按其所漏稅額及註銷不合規定之印
花稅額168,400 元及1,140,000 元，分別處以5 倍罰鍰共計6,542,000 元。訴願人不服
，申請復查，未獲變更，訴願人第 1次向本府提起訴願，經本府以92年 6月20日府訴字
第 09207506300號訴願決定：「原處分關於補徵短漏貼印花稅及按所漏稅額處 5倍罰鍰
部分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起90日內另為處分；其餘訴願駁回。」
一、緣訴願人經人向財政部臺北市國稅局檢舉涉嫌逃漏印花稅，案經該局移請原處分機關查
處。經原處分機關查得訴願人於89年 5月25日書立之○○股份有限公司（以下簡稱○○
公司）低功率無線電話系統採購合約書，合約金額計美金42,659,994元（依簽約日中央
銀行牌告新臺幣對美元匯率30．8130折算約新臺幣1,314,482,395 元【不含稅】），應
按千分之一稅率貼用印花稅票計新臺幣（以下同）1,314,482 元，惟訴願人僅貼用印花
稅票1,146,082 元，短漏貼印花稅票計 168,400元，且所貼用之印花稅票中計有1,140,
000 元註銷不合規定。案經原處分機關依法審理核認訴願人違反印花稅法第8 條第1 項
及第10條規定，乃依同法第23條第 1項及第24條第 1項規定，以91年 5月10日印處字第
910011號處分書補徵訴願人印花稅計168,400 元，並按其所漏稅額及註銷不合規定之印
花稅額168,400 元及1,140,000 元，分別處以 5倍罰鍰共計6,542,000 元。訴願人不服
，申請復查，未獲變更，訴願人第 1次向本府提起訴願，經本府以92年 6月20日府訴字
第09207506300 號訴願決定：「原處分關於補徵短漏貼印花稅及按所漏稅額處 5倍罰鍰
部分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起90日內另為處分；其餘訴願駁回。」
理由
一、按印花稅法第1 條規定：「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本
法納印花稅。」第5 條第4 款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍……四、承攬契據
……」第7 條第3 款規定：「印花稅稅率或稅額如左……三、承攬契據：每件按金額千
分之一，由立約或立據人貼印花稅票。」第8 條第1 項規定：「應納印花稅之憑證，於
書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨大不便貼用印花稅票者，得請由稽徵
機關開給繳款書繳納之。」第23條第1 項規定：「違反第8 條第1 項或第12條至第20條
之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處5 倍至15
倍罰鍰。」
同法施行細則第 9條規定：「本法第 7條第 3款之承攬契據，如必須俟工作完成後始能
計算出確實金額者，應在書立後交付或使用時，先預計其金額貼用印花稅票，俟該項工
作完成時，再按確實金額補足其應貼印花稅票或退還其溢貼印花稅票之金額。」
民法第490 條第1 項規定：「稱承攬者，謂當事人約定，一方為他方完成一定之工作，
他方俟工作完成，給付報酬之契約。」第506 條第1 項規定：「訂立契約時，僅估計報
酬之概數者，如其報酬，因非可規責於定作人之事由，超過概數甚鉅者，定作人得於工
作進行中或完成後，解除契約。」
司法院24年院字第1326號解釋：「應貼印花稅票未貼印花稅或漏未蓋章畫押，於交付或
使用後已補貼或補蓋圖章不得再行處罰。」
財政部44年5 月24日臺財稅發第3041號令：「查應貼印花之憑證，於交付使用後補貼印
花，法無處罰規定。××縣稅捐處所稱查獲借款證書1 批，係因提出訴訟而始補貼印花
，雖具有切結書自白，證明其為事後補貼，究係於查獲前業已貼用，應免予送罰。」
46年1 月1 日臺財稅發第1339號通知：「查依照印花稅法規定，應納印花稅之憑證，一
經書立交付使用，即應貼足印花稅票。貴公司與日本××株式會社簽訂之『銅精砂銷售
合約』，既經書立交付使用，自應依照上述印花稅法之規定，貼用印花稅票。至合約所
載事項，履行與否，並非免稅之理由，所稱合約有效期內，迄無銅精砂出售之事實，該
項合約，請求准免貼印花 1節，核與稅法之規定不符。」
稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，違反印花稅法第8條第1項規定……貼用不足
額者，按所漏稅額處5 倍罰鍰……。
二、本件訴願理由略以：
（一）民法及印花稅法對承攬契約具有承攬報酬需俟承攬工作完成後始能精確算定其交易金
額之特性，均已肯認，印花稅法施行細則第 9條並就此更進一步明確指出「印花稅票
之貼用應符合實際交易金額」之旨。再按，司法院24年10月25日院字第1326號解釋：
「（一）應貼印花之文件，未貼印花，或貼用時漏未蓋章畫押，於交付或使用後，已
經補貼，或已補蓋圖章，不得再依印花稅暫行條例第5 條規定處罰。」又財政部44年
5月24日臺財稅發字第3041號令旨亦言：「應稅憑證於查獲違章前補貼者免罰辦。」
又「印花稅法第23條第1 項所規定者，係補稅及漏稅罰，而非行為罰，是如訴願人如
經查明確實係按實際履約金額貼用印花稅票，即無漏稅之情事，自不得補稅及處以漏
稅罰」，為臺北市政府92年6 月20日府訴字第09207506300 號訴願決定書所明確揭示
之旨。原處分機關就系爭契約之商業條款約定及實際交易金額不論，而以訴願人系爭
合約尚未完工，係按預估金額貼用印花稅票，再次認定訴願人有漏貼印花稅票之事實
，其認事用法顯有不當而屬違法之處分，自應予以撤銷。
（二）查本件系爭合約乃訴願人與○○公司間之低功率無線電話系統採購合約書，核其契約
實際內容，乃訴願人與○○公司間之承攬契約，訴願人為定作人，○○公司為承攬人
，由○○公司為訴願人完成訴願人為提供大臺北地區PHS 系統服務設備所需之低功率
無線電話系統規劃與相關設備之供應及設置。而綜觀契約內容，其第1.3 條已明確指
出系爭契約金額於簽約當時，尚無法精確算定。由是足見，訴願人與○○公司之承攬
契約上所記載金額僅為概括預定之金額乙事，誠屬信實，此亦為原處分機關所不爭者
。
（三）原處分機關依訴願決定意旨要求訴願人另行提供相關帳證及發票，並根據訴願人於93
年 5月13日向原處分機關提出之相關文件，經原處分機關查核後認為系爭合約履約金
額與訴願人本件合約貼花金額不符，且「本案查獲日91年 2月 7日後仍有系爭合約陸
續請款，足見本處查獲申請人系爭合約時，申請人系爭合約工程尚未完工，申請人係
按預估金額貼花，並非如申請人所主張按實際交易金額貼花……」惟訴願人將系爭合
約之實際交易金額確定為美金36,915,195元時，係訴願人基於相關客觀書證而主觀認
知「實際交易金額已確定」，方貼用印花稅票，嗣後雖經訴願人再次稽核相關發票及
書證，發現數額有誤，將實際交易金額更正為美金36,818,427元，致原處分機關認為
「查核後之系爭契約履約金額與訴願人本件合約貼花金額不符」，然查實際縱有誤差
不應誤以此「實際金額」為原處分機關所認之「預估金額」，實則二者差別在於：前
者係業已發生之費用，且無論有無誤差皆有發票等實際憑證可稽，後者則為尚未發生
之費用而係事前之估算數而無發票等實際憑證可資佐證，況最後確定之實際交易金額
美金36,818,427元較原確定金額為少，並無漏稅之虞。
（四）就原處分機關認系爭合約工程尚未完工乙事，訴願人已於93年 5月13日函中說明，就
「○○」服務部分（計美金855,000 元），係於原交易金額確定後方由雙方協議納入
系爭合約範圍，但此時合約正本已由原處分機關調閱作為本案卷證，因而就此部分無
法依規定於合約正本貼用印花稅票。就「○○」服務部分等雙方於訂約時無法預料之
情事，因應履約之情況後方協議納入合約之情況，應為商業慣例所習見；此更進一步
證明訴願人將實際交易金額確定為美金36,915,195元時，因認為就系爭合約並無尚待
履行之項目，而方依規定貼用印花稅票。退萬步言，訴願人簽訂系爭合約時，未依照
印花稅法施行細則第9 條規定，就預估金額貼用印花稅票，程序上容有值得討論之處
；惟訴願人於原處分機關就系爭案件進行調查前，業已依系爭承攬契約之實際交易金
額貼用印花稅票，依前揭司法院解釋及財政部函釋意旨，訴願人已無漏稅情事，原處
分機關本即不得再要求訴願人補稅並處以漏稅罰。
三、卷查本件前經本府93年 2月18日府訴字第09225850200 號訴願決定：「原處分撤銷，由
原處分機關於收受決定書之次日起90日內另為處分。」其撤銷理由略以：「……五……
依系爭合約書上開條款所載，系爭合約之金額係報價金額，並非於訂定時即已確定，徵
諸承攬契約係以完成一定工作後始給付報酬之性質，而報酬數額亦有於訂立契約時僅約
定概數之情形。是系爭合約於訂立時合約金額應僅係預估概數，金額尚未確定，訴願人
於事後始按合約確定金額補貼印花稅票，而財政部前揭通知係指契約於訂立並交付或使
用後即應貼用印花稅票，與該契約嗣後是否履行無關，是與本件納稅義務人事後按合約
確定金額補貼印花稅票是否即屬漏稅乙節無關。則本件情形與財政部前揭通知所示情形
有別，原處分機關未察逕援引財政部前揭通知作為本件維持原處分之依據，尚嫌疏略。
末按印花稅法第23條第1 項所規定者係補稅及漏稅罰，而非行為罰，訴願人如已依合約
確定金額補貼印花稅票，即無漏稅之情事。綜上，本件原處分機關仍應依本府前開訴願
決定意旨，釐清確認系爭合約之實際履約之確定金額並查核訴願人提供相關單據資料，
方得據以認定本件訴願人所貼用之印花稅票是否有漏稅之情事及應否補稅及處以漏稅罰
。……」
四、本案經原處分機關重為復查決定，仍予維持原核定，其理由依本件復查決定書理由記載
：「……二……經本處於93年 4月13日以北市稽法甲字第09360502120 號函請申請人提
供相關帳證及發票供核，嗣經申請人於93年 5月13日來函及其所附相關帳證及發票等資
料，經查核申請人含91年 2月 7日（查獲日）後系爭契約履約金額共計美金36,818,427
元換算之新臺幣金額1,134,486,191 元（依簽約日中央銀行牌告新臺幣對美元匯率30.8
130 ），與申請人本件合約貼花金額1,146,082 元不符﹔另依申請人上開資料，本案查
獲日91年 2月 7日後仍有系爭合約陸續請款，足見本處查獲申請人系爭合約時，申請人
系爭合約工程尚未完工，訴願人係按預估金額貼花，並非如申請人所主張按實際交易金
額貼花，依印花稅法第 8條第 1項規定：『應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時
，應貼足印花稅票；……。』申請人自應按合約金額貼花，……」是依前開復查決定意
旨，原處分機關係以訴願人提出之相關帳證及發票所顯示之實際履約金額即美金36,818
,427元與訴願人貼用印花稅票之合約金額即美金36,915,195元不符，而認定本件訴願人
非係按實際履約金額貼用印花稅票，而仍認訴願人應按系爭合約所附載之報價金額貼用
印花稅票。惟查依前開本府2 次訴願決定意旨業已肯認依系爭合約書條款所載，系爭合
約之金額係報價金額，系爭合約之契約金額並非於訂定時即已確定，徵諸承攬契約係以
完成一定工作後始給付報酬之性質，而報酬數額亦有於訂立契約時僅約定概數之情形，
系爭合約於訂立時合約金額應僅係預估概數，金額尚未確定，訴願人於事後始按合約確
定金額補貼印花稅票。是系爭合約所載金額僅係承攬人之報價金額，非謂系爭合約之契
約金額即係其報價金額，縱訴願人於事後方依其認定之契約金額補貼印花稅票，其貼用
金額雖與系爭合約實際履約金額有所出入，惟依訴願人提供之帳證及發票所示，訴願人
貼用印花稅票之契約金額較實際履約金額為高，是否仍係漏稅而應予補稅並按所漏稅額
處 5倍罰鍰？非無疑義。
五、另查系爭合約另一方當事人即○○公司，亦提供相關帳證及發票供原處分機關查核，惟
該公司提出之帳證及發票等資料顯示系爭合約之實際履約金額為美金37，894，059.8元
，與訴願人所提出系爭合約之實際履約金額美金36,818,427元不符。按訴願人與○○公
司係系爭合約書之雙方當事人，實際履約金額應屬相同，何以雙方提出之帳證及發票等
資料所示系爭合約之實際履約金額有高達美金1,075,632 元之差距，究係何者提供之資
料為正確？並未見原處分機關究明，此節關乎系爭合約之契約金額多少？訴願人有無漏
貼印花稅票及漏貼金額之多寡等重要疑點？原處分機關自應加以釐清。從而，應將原處
分撤銷，由原處分機關究明後於收受決定書之次日起90日內另為處分。
六、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員張明珠
副主任委員王曼萍
委員陳敏
委員曾巨威
委員陳淑芳
委員林世華
委員陳石獅
委員陳立夫
委員陳媛英
中華民國 94 年 1 月 19 日
市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠決行

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