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臺北市政府 94.02.04. 府訴字第０九三二二一二七五００號訴願決定書
訴 願 人：○○股份有限公司
代 表 人：○○○
代 理 人：○○○
代 理 人：○○○
複 代 理 人：○○○
原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因補徵85年至90年地價稅事件，不服原處分機關93年 7月23日北市稽法甲字第09
361290400 號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主 文
原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
事 實
一、緣訴願人所有本市內湖區○○段○○小段○○、○○、○○、○○、○○、○○、○○
、○○及○○等9 筆地號土地，經人檢舉已非供原申請之工業用途使用，經原處分機關
內湖分處查核結果，以90年12月7 日北市稽內湖乙字第9062842900號函通知訴願人，除
○○段○○小段○○、○○、○○及○○等 4筆地號土地，仍均按一般用地稅率核課地
價稅之外，其餘同小段○○地號土地之出租面積部分、○○、○○及○○地號土地之部
分廠房面積（地上建物：○○路○○號，供來賓休息室兼汽車展售區使用）等 4筆土地
，應分別自 85 年起按實際使用情形改按一般用地稅率核課地價稅並補徵 5年差額地價
稅，及○○地號土地原按公共設施保留地稅率核課，應自85年起改按一般用地稅率核課
地價稅並補徵5 年差額地價稅共計新臺幣（以下同）11,457,902元，並按所漏稅額處3
倍罰鍰計34,373,700元（計至百元止），及就90年已發單部分，改按一般用地稅率補徵
差額地價稅計10,089,931元；另○○、○○地號土地為道路用地公設保留地，現作巷道
使用，同函並准予免徵地價稅並退還 5年溢課稅額。
二、嗣原處分機關內湖分處重新核算，更正系爭○○地號土地之部分面積（供來賓休息室兼
汽車展售區使用）290.84平方公尺按一般用地稅率（含供人行道使用之減免面積：176.
75 平方公尺），部分面積4,531平方公尺按工業用地稅率課徵85年至90年地價稅及罰鍰
。訴願人對其中○○段○○小段○○、○○、○○、○○地號等 4筆土地之核定稅額及
罰鍰不服，申請復查，經原處分機關重核審認上開○○地號土地補徵 85 年差額地價稅
係重複補徵，罰鍰亦屬誤算，乃以 92年9月15日北市稽法甲字第 09160757600號復查決
定：「原核定補徵稅額更正為新臺幣19,449,○○元，罰鍰金額併予更正為新臺幣28,88
0,000 元。」訴願人不服，於92年10月15日第1次向本府提起訴願，經本府以93年4月29
日府訴字第 09228263600號訴願決定：「原處分關於本市內湖區○○段○○小段○○地
號土地之核定稅額及○○、○○、○○地號土地之罰鍰部分撤銷，由原處分機關於收受
決定書之次日起60日內另為處分；其餘訴願駁回。」嗣經原處分機關以 93年7月23日北
市稽法甲字第 09361290400號復查決定：「一、○○段○○小段○○地號土地之核定稅
額，維持原核定。二、○○段○○小段○○、○○、○○地號土地之原罰鍰處分撤銷。
」訴願人仍不服，於 93年8月18日經由原處分機關第2次向本府聲明訴願，同年8月26日
補送訴願書，9月6日補充訴願理由，94年 1月18日、 1月21日及月31日分別補充訴願資
料，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理 由
一、按稅捐稽徵法第1條之1規定：「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請
之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」第21條
第1項第2款及第2 項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定……二、依法應由納稅義務
人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課
期間為5 年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處
罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」
土地稅法第3條第1 項第1款規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權
人。」第10條第2 項規定：「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准
工業或工廠使用之土地……」第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵
田賦者外，應課徵地價稅。」第16條規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權
人之地價總額未超過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅
率徵收；超過累進起點地價者，依左列規定累進課徵：一、超過累進起點地價未達5 倍
者，就其超過部分加徵千分之十五。二、超過累進起點地價5倍至10 倍者，就其超過部
分課徵千分之二十五。三、超過累進起點地價10倍至15倍者，就其超過部分課徵千分之
三十五。四、超過累進起點地價15倍至20倍者，就其超過部分課徵千分之四十五。五、
超過累進起點地價20倍以上者，就其超過部分課徵千分之五十五。前項所稱累進起點地
價，以各該直轄市及縣（市）土地7 公畝之平均地價為準。但不包括工廠用地、礦業用
地、農業用地及免稅土地在內。」第18條第1項第1款規定：「供左列事業直接使用之土
地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一
工業用地、礦業用地。」第41條規定：「依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用
地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之
次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事
實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」第54條第1項第1款規定：「納稅義務人藉變更
、隱匿地目等則或於減免地價稅或田賦之原因、事實消滅時，未向主管稽徵機關申報者
，依左列規定辦理：一、逃稅或減輕稅賦者，除追補應納部分外，處短匿稅額或賦額 3
倍之罰鍰。」
同法施行細則第13條第1項第1款規定：「依本法第18條第1 項特別稅率計徵地價稅之土
地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者：一、工業用地：為依區域
計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准
工業或工廠使用範圍內之土地。」第14條規定：「土地所有權人，申請適用本法第18條
特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之：
一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫圖書或工廠設立許可證及建造執照
等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。……核定按本法第18條特別稅率計徵地
價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅
……二、停工或停止使用逾1年者。……前項第2款停工或停止使用逾1 年之土地，如屬
工業用地，其在工廠登記證未被工業主管機關註銷，且未變更供其他使用前，仍繼續按
特別稅率計徵地價稅。」
工廠管理輔導法第2 條規定：「本法所稱工廠，指有固定場所從事物品製造、加工，其
廠房或廠地達一定面積，或其生產設備達一定電力容量或熱能者。前項所稱從事物品製
造、加工之範圍、一定面積及一定電力容量、熱能，由中央主管機關公告之。」第10條
第1 項規定：「工廠設廠完成後，應依本法規定申請登記，經主管機關核准登記並發給
工廠登記證後，始得從事物品製造、加工。」第13條第1項第3款、第2 項規定：「工廠
申請設立許可或登記，應載明下列事項……三、產業類別。」「前項第三款產業類別，
由中央主管機關公告之。」
同法施行細則第2條規定：「本法第2條第1 項所稱固定場所、物品製造、加工、廠房及
廠地，其定義如下：一、固定場所：指被持續利用以從事物品製造、加工業務之場所。
二、物品製造、加工：指以機械、物理或化學方法，將有機或無機物質轉變成新產品者
。三、廠房：指供從事物品製造、加工作業使用之建築物。四、廠地：指廠房、其他附
屬設施所在之土地及空地。」
工廠設立登記規則（90年 4月18日廢止）第二條第一項規定：「本規則所稱工廠，指凡
有事業名稱、固定場所、利用人工或（及）機器以製造、加工或汽車修理為業務者均屬
之。」第4條第1項規定：「凡符合第2條第1項規定者，不論是否使用工廠名稱，均應依
本規則規定申請設立許可及辦理登記。」
財政部58臺財稅發第 02220號令釋：「為直接供工廠用地課徵地價稅疑義一案，茲核示
如次：一、『廠房及其附屬建築之用地』及『生產原料倉庫及露天堆置原料用地』，均
視為直接供工廠用地……按申報地價數額徵收千分之十五（現行法改為千分之十）地價
稅。二、關於應保留之空地及工廠基地以及廠內之人行道及運輸道路，核與直接供工廠
使用土地有關，准按申報地價數額課徵千分之十五（現行法改為千分之十）之地價稅。
三、辦公廳及單身宿? 用地在工廠之內者，依照千分之十五（現行法改為千分之十）稅
率課徵地價稅；至眷屬宿舍用地，核與直接供工廠使用土地無關，仍應按一般用地之地
價稅稅率課徵。」
69年6月13日臺財稅第34700號函釋：「主旨：凡依法核定之工業區土地及政府核准工業
或工廠使用之土地，已按工業主管機關核定規劃使用者，無論自有自用或出租與興辦工
業人使用，均得適用土地稅法第18條規定之工業用地特別稅率課徵地價稅。說明：二、
××公司租用××銀行所有座落新竹市之土地，如符合主旨規定，可依土地稅法第41條
或平均地權條例施行細則第32條（現行細則第33條）規定，由土地所有權人或興辦工業
人提出申請。」
75年3月22日臺財稅第7538967號函釋：「主旨：依法核定之工業區土地及政府核准工業
或工廠使用之土地，其地價稅應適用土地稅法第18條有關工業用地特別稅率之規定。說
明……二、查工業用地統按千分之十五（註：現改為千分之十）徵地價稅，但未按核定
規劃使用者不適用之，為土地稅法第18條所明定。所稱工業用地，同法第10條亦明定：
指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地……」
91年7月31日臺財稅字第0910453050號令釋：「工廠管理輔導法於 90年3月14 日公布施
行，為因應工廠登記制度之變革，申請適用工業用地稅率課徵地價稅及合法登記工廠減
半徵收房屋稅之案件，應依下列規定辦理：一、依土地稅法第18條第1項第1款規定，工
業用地按千分之十課徵地價稅，上開規定係以辦理工廠登記之廠房用地為適用對象，亦
即以製造業為主要對象，工廠管理輔導法實施後，工廠登記改以達一定標準者，始需依
該法申辦工廠登記。故製造業之範圍包括領有工廠登記證之工廠及免辦工廠登記而實際
從事物品製造、加工行為者。是以，於工業用地或工業區內，須設廠從事物品製造、加
工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅，至於是否達申辦工廠登記標準，則非所
問。另依促進產業升級條例規定編定之工業區，並依下列第1、2款規定辦理：（一）生
產事業用地及公共設施用地均准予適用工業用地稅率課徵地價稅。……二、工廠管理輔
導法施行後，屠宰業及汽車修理業因非屬物品製造、加工之範圍，免予辦理工廠登記，
其用地地價稅之課徵，依下列規定辦理……（二）依原工廠設立登記規則規定，汽車修
理廠係屬工廠之範圍，為免工廠管理輔導法之施行影響其原有之權益，汽車修理廠位於
工業用地或工業區內者，准予適用工業用地稅率；位於工業用地或工業區外，而原領有
工廠登記證經核定按工業用地稅率課徵地價稅者，於原領之工廠登記證經主管機關公告
註銷前，准予適用工業用地稅率。至於工廠登記證依工廠管理輔導法第33條規定被註銷
後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准予繼續適用工業用地稅率。……四、
工業用地申請按千分之十稅率課徵地價稅或合法登記之工廠申請減半課徵房屋稅者，各
應檢附之證件如下：（一）地價稅部分建廠期間：應檢附建造執照（建築物用途載明
與物品製造、加工有關之用途）及其他相關文件。如建廠前依法需先取得工廠設立許可
者，應加附工廠設立許可。建廠完成後：已達申辦工廠登記標準者，應檢附工廠登記
核准函及工廠登記證；未達申辦工廠登記標準者，應檢附使用執照或其他建築改良物證
明文件（文件上用途記載與物品製造、加工有關之建築物。）……」
經濟部90年9月6日經工字第 09004619400號公告：「主旨：公告修正『工廠從事物品製
造、加工之範圍、一定面積、一定電力容量、熱能暨產業類別』。依據：工廠管理輔導
法第2條第2項及第13條第2 項。公告事項：一、從事物品製造、加工之範圍：以行政院
主計處編印之『中華民國行業標準分類』之Ｃ大類製造業為認定原則。但屠宰業或僅從
事修理業務者除外。請參考產業類別及產品一覽表。一定面積：廠地面積達 100平方公
尺以上，或廠房面積達 50 平方公尺以上。一定電力容量、熱能：電力容量、熱能（馬
力與電熱之合計）達2.25千瓦以上。產業類別：以行政院主計處編印之『中華民國行業
標準分類』之Ｃ製造業之中類，如食品及飲料製造業……等24項為認定原則。」
二、本件訴願及補充理由略謂：
（一）系爭○○地號土地之使用情形既未變更，依前次訴願決定之撤銷意旨，原處分機關應
依財政部91年7月31日臺財稅字第0910453050 號令釋，准予繼續適用工業用地稅率。
又依司法院釋字第368 號解釋之意旨，原處分機關亦應按稅捐稽徵法第1條之1規定及
上開財政部令釋意旨，針對系爭土地之使用情形有無變更等事實狀態詳為查證後，另
為處分。
（二）土地稅法第18條規定所稱按「核定規劃使用」，係指工業區或工業用地之土地其所有
權人或使用人是否已依原「核定規劃」之工業用途使用，原處分機關未能明辨，卻空
言指摘該條項所述是否直接供工業使用，始得適用工業用地稅率之規定，並非僅符合
「直接供工業使用」或「按目的事業主管機關核定規劃使用」即可適用該法令之規定
，自無足採。又依財政部68年9月14日臺財稅字第36472號及77年3月10日臺財稅第770
031524號函釋，原處分機關據以否准系爭土地適用工業用地稅率，自有未合。
（三）系爭土地確經「按目的事業主管機關核定規劃使用」，亦為原處分機關所肯認。依土
地稅法第18條規定之立法意旨，僅以該工業區或工業用地之土地，其所有權人或使用
人是否已依原土地「核定規劃」之工業用途使用為足，此參照財政部 83 年3月9日臺
財稅第 830074252號函釋亦明。系爭土地從事來賓休息室與汽車展示區，於設廠時即
已規劃部分廠區作為來賓休息室與汽車展示區使用，應符合上開規定。
（四）另查○○股份有限公司（以下簡稱○○公司）之公司組織架構中，業務銷售單位為各
區分公司並統籌辦理銷售事宜，而服務廠及展示中心則各自獨立，尚不涉及銷售業務
，此由○○公司所提供之車輛預約單之出賣人為分公司即明。原處分機關未能查明實
際情況，而否准工業用地優惠稅率之適用，難謂非出於臆測。又依財政部84年台財稅
第841657454號及87年台財稅第872698965號函釋意旨，無非係據土地所在位置、所有
權登記、工廠登記證之持有等事項作為判斷究否屬供事業直接使用，本案「新車展示
中心」與「顧客休息室」均位於系爭土地內且領有公司所有權登記及工廠登記證，則
於「直接供工業使用」尚無明確標準下，依上開財政部函釋，難謂非屬直接供工業使
用之情，仍應准予適用工業用地優惠稅率。原處分機關未能依訴願決定意旨詳為查證
，卻闡釋不同之法律見解，有違司法院釋字第368號解釋之意旨，請求撤銷原處分。
三、卷查本案經本府以93年4月29日府訴字第09228263600號訴願決定：「原處分關於本市內
湖區○○段○○小段○○地號土地之核定稅額及○○、○○、○○地號土地之罰鍰部分
撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分；其餘訴願駁回。」其理由
為「……四、關於本市內湖區○○段○○小段○○地號土地之核定稅額，○○、○○及
○○地號土地之罰鍰部分：經查訴願人所有系爭土地屬工業用地，原經核准按工業用地
稅率課徵地價稅，經原處分機關內湖分處以90 年12月7日北市稽內湖乙字第9062842900
號函，就系爭○○、○○及○○地號土地之部分廠房面積（地上建物：○○【○】路○
○號，供來賓休息室兼汽車展售區使用部分）核定自85年起按實際使用情形改按一般用
地稅率核課地價稅並補徵 5年差額在案。嗣內湖分處重新核算，更正系爭○○地號土地
之部分面積（供來賓休息室兼汽車展售區使用）290.84平方公尺按一般用地稅率（含供
人行道使用之減免面積：176.75平方公尺），部分面積 4,531平方公尺按工業用地稅率
課徵85年至90年地價稅，及原處分機關復查決定更正系爭稅額及罰鍰，尚非無據。惟查
：……（二）○○地號土地之核定稅額及罰鍰部分：查依前揭稅捐稽徵法第 1-1條規定
及財政部91年 7月31日臺財稅字第0910453050號令釋，工廠管理輔導法施行後，汽車修
理業因非屬物品製造、加工之範圍，免予辦理工廠登記，其用地地價稅之課徵，依下列
規定辦理：依原工廠設立登記規則規定，汽車修理廠係屬工廠之範圍，為免工廠管理輔
導法之施行影響其原有之權益，汽車修理廠位於工業用地或工業區內者，准予適用工業
用地稅率；又工廠登記證依工廠管理輔導法第33條規定被註銷後，在土地所有權人及使
用情形均未變更前，仍准予繼續適用工業用地稅率。本件訴願人將系爭土地出租予○○
公司作為汽車維修廠，依卷附該公司申請工廠登記之工廠配置圖及經濟部82年10月22日
核發之工廠登記證等影本資料，該公司於設廠時已規劃部分廠區作為來賓休息室及汽車
展示區使用，則此部分土地係依主管機關核定規劃使用，是否得依上開令釋，准予繼續
適用工業用地稅率，仍有斟酌之餘地。另參照上開令釋之意旨，工廠登記證依工廠管理
輔導法第33條規定被註銷後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准予繼續適用
工業用地稅率。本件土地所有權人（即訴願人）及使用情形如未變更，是否得依上開令
釋，准予繼續適用工業用地稅率，亦有斟酌之餘地。原處分機關逕以工廠管理輔導法於
90年 3月14日公布施行，及工廠設立登記規則於90年 4月18日廢止後，工廠範圍已縮小
為從事物品製造、加工者，並排除汽車修理業務，及系爭土地之『新車展示中心』、『
來賓休息室』係供汽機車銷售業務使用，非屬工廠直接用地，而重新核算系爭土地之之
部分面積改按一般用地稅率核課地價稅並補徵 5年差額，及按所漏稅額處 3倍之罰鍰，
並未就系爭土地之使用情形有無變更等事項詳為查證，尚嫌率斷。……」
四、嗣經原處分機關重為復查決定就○○段○○小段○○地號土地之核定稅額，仍維持原核
定，其所持理由據原處分機關93年10月6 日北市稽法甲字第09362555300 號訴願答辯書
之理由欄載以：「……二、……是系爭土地縱經主管機關核定規劃使用，尚需審究有無
前揭法條第 1項前段所述是否直接供工業使用，始得適用工業用地稅率之規定，並非僅
符合『直接供工業使用』或『按目的事業主管機關核定規劃使用』即可適用該法令之規
定。訴願人所指系爭土地供『汽車展示區』使用部分，既經本處內湖分處以鈞府建設局
於90年6月8日北市建一字第9022826500號函送○○股份有限公司台北服務總廠之工廠配
置圖，查明係供『新車展示中心』使用之土地，是以系爭土地自非屬直接供工業使用之
土地，該分處依法核定系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無不合；至於
訴願人所指系爭土地供『來賓休息室』使用部分，查○○92年 3月20日出具之說明書略
謂：『本公司台北服務廠座落於台北市內湖區○○路○○ 號，廠內之【來賓休息室】
自開幕迄今均係提供新車顧客商談及車輛維修顧客共同使用』據此，顯見該址分為新車
商談區及車輛維修區，此亦與本處內湖分處於 92年 3月 20日派員至現場勘查情形相
符，是該分處乃按實際使用情形，依○○開幕至今供新車顧客商談部分及車輛維修部分
，分別依其供銷售業務使用及修理業務使用，按一般用地稅率及工業用地稅率課徵地價
稅，洵屬有據，亦無違一般經驗法則。三、訴願人又主張系爭復查決定之理由，因違反
大法官會議釋字第 368 號解釋之意旨，其復查決定應予撤銷云云。查本處93年7月23日
北市稽法甲字第 09361290400號復查決定係本於職權調查事證，認前處分適用法規並無
錯誤，因而維持原處分之見解，自亦無違司法院釋字第368號解釋意旨。……」
五、惟查依前揭稅捐稽徵法第1條之1規定及財政部91年7月31 日臺財稅字第0910453050號令
釋，財政部依稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力；工廠管理輔導法
於90年3月14 日公布施行後，汽車修理業因非屬物品製造、加工之範圍，免予辦理工廠
登記，其用地地價稅之課徵，依下列規定辦理：依原工廠設立登記規則規定，汽車修理
廠係屬工廠之範圍，為免工廠管理輔導法之施行影響其原有之權益，汽車修理廠位於工
業用地或工業區內者，准予適用工業用地稅率；又工廠登記證依工廠管理輔導法第33條
規定被註銷後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准予繼續適用工業用地稅率
。本件訴願人將系爭○○ 地號土地出租予○○公司作為汽車維修廠，依卷附該公司申
請工廠登記之工廠配置圖及經濟部82年10月22日核發之工廠登記證等影本資料，該公司
於設廠時已規劃部分廠區作為來賓休息室及汽車展示區使用，前經本府前次訴願決定所
核認；又訴願人於系爭土地之使用情形既未變更，即無依前揭土地稅法第41條第2 項規
定向主管機關申報之作為義務，亦為原處分機關本次復查決定所肯認，則此部分土地於
工廠管理輔導法於 90年3月14 日公布、工廠設立登記規則於 90年4 月18日廢止及財政
部 91年7月31日臺財稅字第0910453050號令釋發布之前，是否應准予繼續適用工業用地
稅率，自有斟酌之餘地。原處分機關既未能查得系爭土地確供汽機車銷售使用之事證，
亦未審究上開事實，逕以工廠管理輔導法公布施行及工廠設立登記規則廢止之後，工廠
範圍已縮小為從事物品製造、加工者，並排除汽車修理業務，及系爭土地之「新車展示
中心」、「來賓休息室」係供汽機車銷售業務使用，非屬工廠直接用地，而重新核算系
爭土地之部分使用面積改按一般用地稅率核課地價稅並補徵85年至90年差額地價稅，尚
嫌率斷。從而，為求處分之正確並維護訴願人之權益，應將原處分撤銷，由原處分機關
於收受決定書之次日起60日內另為處分。
六、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 張明珠
副主任委員 王曼萍
委員 陳 敏
委員 曾巨威
委員 曾忠己
委員 陳淑芳
委員 林世華
委員 蕭偉松
委員 陳石獅
委員 湯德宗
委員 陳立夫
委員 陳媛英
中 華 民 國 94 年 2 月 4 日
市長 馬英九
訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
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