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臺北市政府 95.01.05. 府訴字第０九四二一七二六九００號訴願決定書
訴 願 人：○○股份有限公司
代 表 人：○○○
原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因違反印花稅法事件，不服原處分機關94年 7月14日北市稽法甲字第 094601275
00號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主 文
原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起50日內另為處分。
事 實
一、緣訴願人經人向財政部臺北市國稅局檢舉涉嫌逃漏印花稅，案經該局移請原處分機關查
處。經原處分機關查得訴願人於89年 5月25日與○○股份有限公司臺灣分公司（以下簡
稱○○公司）書立之○○股份有限公司低功率無線電話系統採購合約書，合約金額計美
金42,659,994元【依簽約日○○銀行牌告新臺幣對美元匯率30.8130 折算約新臺幣（以
下同）1,314,482,395 元（不含稅）】，應按千分之一稅率貼用印花稅票計 1,314,482
元，惟訴願人僅貼用印花稅票 1,146,085元，短漏貼印花稅票計 168,397元，且所貼用
之印花稅票中計有 980,000元註銷不合規定；另原處分機關查得訴願人於89年 7月25日
與○○公司（○○以下簡稱○○公司）書立之低功率公共通信系統移動通信臺採購合約
書，合約金額計美金32,590,490元【依簽約當日○○銀行對美元銀行間成交之收盤匯率
31.0630換算約 1,012,358,390元（不含稅）】，應按千分之一稅率貼用印花稅票計 1
,012,358元，惟訴願人僅貼用印花稅票計758,722元，短漏貼印花稅票 253,636元，且
所貼用印花稅票中計有 650,000元註銷不合規定。系爭 2件合約金額合計2,326,840,75
8元，應貼用印花稅票合計2,326,840元，訴願人僅貼用印花稅票合計 1,904,807元，
短漏貼印花稅票合計 422,033元，且所貼用之印花稅票中合計有 1,630,000元註銷不
合規定。案經原處分機關依法審理核認訴願人違反印花稅法第 8條第 1項及第10條規定
，乃依同法第 23條第 1項及第24條第 1項規定，以91年印處字第910010 號處分書補徵
訴願人印花稅共計 422,033元，並按其所漏稅額及註銷不合規定之印花稅額 422,033元
及1,630,000元，處 5倍罰鍰共計 10,260,100元。訴願人不服，申請復查，未獲變更，
訴願人第 1次向本府提起訴願，經本府以93年 4月 1日府訴字第 09225940400號訴願決
定：「原處分關於補徵訴願人與○○股份有限公司臺灣分公司之合約短漏貼印花稅新臺
幣 168,397元及按所漏稅額處 5倍罰鍰部分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起
90日內另為處分﹔其餘訴願駁回。」
二、嗣原處分機關就原復查決定經訴願決定撤銷之部分重新查核，仍以93年 9月10日北市稽
法甲字第 09360984100號復查決定﹕「維持原核定補徵印花稅新臺幣（以下同） 168,3
97元及按所漏稅額處 5倍罰鍰 842,000元。」訴願人仍不服，第 2次向本府提起訴願，
經本府以94年 1月19日府訴字第 09322779800號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機
關於收受決定書之次日起90日內另為處分。」案經原處分機關審認後仍認訴願人未按契
約金額貼用印花稅票，而以94年 7月14日北市稽法甲字第 09460127500號復查決定：「
維持原核定補徵印花稅新臺幣（以下同） 168,397元及按所漏稅額處5倍罰鍰842,000元
。」上開復查決定書於94年 7月19日送達，訴願人猶表不服，於94年 8月17日第 3次向
本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理 由
一、按印花稅法第 1條規定：「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本
法納印花稅。」第 5條第 4款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍......四、承攬契
據......」第 7條第 3款規定：「印花稅稅率或稅額如左......三、承攬契據：每件按
金額千分之一，由立約或立據人貼印花稅票。」第 8條第 1項規定：「應納印花稅之憑
證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；其稅額巨大不便貼用印花稅票者，得請
由稽徵機關開給繳款書繳納之。」第23條第 1項規定：「違反第 8條第 1項或第12條至
第20條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處 5
倍至15倍罰鍰。」
同法施行細則第 9條規定：「本法第 7條第 3款之承攬契據，如必須俟工作完成後始能
計算出確實金額者，應在書立後交付或使用時，先預計其金額貼用印花稅票，俟該項工
作完成時，再按確實金額補足其應貼印花稅票或退還其溢貼印花稅票之金額。」
民法第 490條第 1項規定：「稱承攬者，謂當事人約定，一方為他方完成一定之工作，
他方俟工作完成，給付報酬之契約。」第 506條第1 項規定：「訂立契約時，僅估計報
酬之概數者，如其報酬，因非可規責於定作人之事由，超過概數甚鉅者，定作人得於工
作進行中或完成後，解除契約。」
訴願法第96條規定：「原行政處分經撤銷後，原行政處分機關須重為處分者，應依訴願
決定意旨為之，並將處理情形以書面告知受理訴願機關。」
司法院24年院字第1326號解釋：「......應貼印花之文件，未貼印花，或貼用時漏未蓋
章畫押，於交付或使用後，已經補貼，或已補蓋圖章，不得再依印花稅暫行條例第 5條
規定處罰。」釋字第 368號解釋：「行政訴訟法第 4條『行政法院之判決，就其事件有
拘束各關係機關之效力』，乃本於憲法保障人民得依法定程序，對其爭議之權利義務關
係，請求法院予以終局解決之規定。故行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，如係
指摘事件之事實尚欠明瞭，應由被告機關調查事證另為處分時，該機關即應依判決意旨
或本於職權調查事證。倘依重為調查結果認定之事實，認前處分適用法規並無錯誤，雖
得維持已撤銷之前處分見解；若行政法院所為撤銷原決定及原處分之判決，係指摘其適
用法律之見解有違誤時，該管機關即應受行政法院判決之拘束。...... 」
財政部44年 5月24日臺財稅發第3041號令：「查應貼印花之憑證，於交付使用後補貼印
花，法無處罰規定。ΧΧ縣稅捐處所稱查獲借款證書 1批，係因提出訴訟而始補貼印花
，雖具有切結書自白，證明其為事後補貼，究係於查獲前業已貼用，應免予送罰。」
稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，違反印花稅法第 8條第 1項規定，貼用不足
額者，按所漏稅額處 5倍罰鍰。
二、本件訴願理由略以：
（一）按印花稅法施行細則第 9條規定、司法院24年院字第1326號解釋及財政部44年 5月24
日臺財稅發第3041號令之意旨，應貼印花稅票未貼印花稅，於交付或使用後已補貼者
，不得再行處罰；且觀諸印花稅法第23條第 1項所規定者係補稅及漏稅罰，而非行為
罰等規定，訴願人既於原處分機關查獲前已貼用印花稅票，則如經查明確實係按實際
履約金額貼用印花稅票，即無漏稅之情事，自不得補稅及處以漏稅罰。
（二）因訴願人與○○公司所書立之系爭合約，雙方議約及用印期間甚長，同一憑證具備不
同性質，其間對總成交金額之估計變化不知凡幾。故訴願人於系爭合約貼用印花稅票
時，即援引印花稅法施行細則第 9條所賦予之彈性空間，先行預估系爭合約金額貼用
印花稅票，再依訴願人業務需求於系爭合約執行期間所實際向○○公司下單之採購設
備金額貼用印花稅票。故迄原處分機關於91年2 月 7日進行查核時，雖系爭合約仍未
執行完竣，實際之合約金額尚無法計算，惟訴願人已按所預估之系爭合約金額及實際
採購設備可能發生之金額貼用印花稅票。綜此，訴願人已於原處分機關查核前確實依
預估系爭合約之金額貼用印花稅票，並無漏貼印花稅。
（三）印花稅法施行細則第 9條規定係為財政部報請行政院核定之印花稅法補充規定，系爭
合約既具「必須俟工作完成後始能計算出確實金額之性質」，則該當印花稅法施行細
則第 9條規定逕行適用，本案實與原處分機關所稱之法律位階性無涉。
（四）原處分機關未考量系爭合約之總約定書特性，亦未能就訴願人多次舉證之交易憑證明
細逐一清查，確認系爭合約查核時點及最終履約之實際交易金額，竟擅以自行推估之
合約金額認定應課稅之金額，且未遵訴願決定所為指示重為處分，請依訴願法第81條
逕為變更決定。
三、卷查本件前經本府94年 1月19日府訴字第 09322779800號訴願決定：「原處分撤銷，由
原處分機關於收受決定書之次日起90日內另為處分。」其撤銷理由略以：「......理由
......五......惟依前開本府訴願決定意旨業已肯認依系爭合約書條款所載，系爭合約
之金額係報價金額，並非於訂定時即已確定，徵諸承攬契約係以完成一定工作後始給付
報酬之性質，而報酬數額亦有於訂立契約時僅約定概數之情形，系爭合約於訂立時合約
金額應僅係預估概數，金額尚未確定，訴願人應於事後始按合約確定金額補貼印花稅票
。是系爭合約所載金額僅係承攬人之報價金額，非謂系爭合約之契約金額即係其報價金
額。經查本件原處分機關為查明訴願人是否依實際履約金額貼用印花稅票，乃以93年 4
月13日北市稽法甲字第 09360984120號函請訴願人提供相關帳證及發票予原處分機關，
案經訴願人以93年 5月10日眾管字第 084號函及93年 7月 6日眾管字第 118號函檢具補
充說明資料，嗣並於93年 8月 2日至原處分機關陳述意見，原處分機關依其所提供之相
關帳證及發票查核，系爭合約至91年 6月全部履行完畢，含91年 2月 7日（查獲日）後
，系爭契約之實際履約金額共計美金37,894,059.8元，換算新臺幣為 1,167,629,665元
（依簽約日○○銀行牌告新臺幣對美元匯率 30.8130），準此，訴願人應依系爭合約實
際履約金額之千分之一稅率貼用印花稅票，則印花稅票金額應係 1,167,629元，訴願人
已貼用 1,146,085元，短漏貼之金額為21,544元，惟原處分機關仍認其應按所漏貼印花
稅票 168,397元補徵印花稅並按所漏稅額處 5倍罰鍰計842，000元，是本件原處分機關
自難謂已依前次訴願決定撤銷意旨重為處分。六、另查系爭合約另一方當事人即○○公
司，亦提供相關帳證及發票供原處分機關查核，惟該公司提出之帳證及發票等資料顯示
系爭合約之實際履約金額為美金36,818,427元，與訴願人所提出系爭合約之實際履約金
額美金37,894,059.8元不符。按訴願人與○○公司係系爭合約書之雙方當事人，契約金
額應屬相同，何以雙方提出之帳證及發票等資料所示系爭合約之實際履約金額有高達美
金1,075,632.8 元之差距，究係何者提供之資料為正確？並未見原處分機關究明，此節
關乎系爭合約之契約金額多少？訴願人有無漏貼印花稅票及漏貼金額之多寡？原處分機
關自應加以釐清。...... 」
四、本案經原處分機關重為復查決定，仍維持原核定，其理由依本件復查決定書理由記載：
「一、......惟查系爭合約非僅為承攬人承攬報價而已，該金額經立約雙方合意而載明
於系爭合約上，並經雙方簽約用印，該金額雖於嗣後履約時有變動，然於系爭合約簽訂
時為一明確且可供履約之依據。......二、次查，依印花稅法第 8條第 1項及同法施行
細則第 9條......之規定，依法源位階性觀之，原則上應先適用印花稅法本法規定，本
法無明確規定時，再適用施行細則規定。......本案合約金額為美金42,659,994元，自
應優先適用本法原則性規定，即應依印花稅法第 8條第 1項規定，按合約金額貼足印花
稅票，本案性質非屬印花稅法施行細則第 9條規定之例外情形自明。......三、關於訴
願決定指稱系爭合約雙方當事人履約金額不同乙節，經本處於94年 4月13日分別以北市
稽法甲字第 09460127520號及第 09460127420號函請申請人及合約相對人○○公司提出
履約金額差異說明，經申請人94年 5月13日（94）眾管字第 087號函及斯達康公司提供
之申請人低功率無線電話系統採購合約金額說明表所載，其履約金額均為美金37,855,1
63元，併此敘明。......」
五、惟查，訴願決定撤銷原處分時，如其理由係指摘原處分適用法律之見解有違誤時，原處
分機關應即受該訴願決定之拘束，此揆諸司法院釋字第 368號解釋意旨及訴願法第96條
規定自明。本府前開 2次訴願決定意旨就系爭合約所記載之金額皆已認定僅係預估概數
，並非契約之實際金額；原處分機關對此一法律見解一再以訴願人未按系爭合約所載金
額貼用印花稅票，而依同法第23條第 1項規定補徵印花稅並裁處罰鍰，仍難謂已依本府
前次訴願決定撤銷意旨重為處分。從而，應將原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書
之次日起50日內另為處分。
六、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 張明珠
副主任委員 王曼萍
委員 陳 敏
委員 曾巨威
委員 陳淑芳
委員 林世華
委員 陳石獅
委員 陳立夫
委員 陳媛英
中 華 民 國 95 年 1 月 5 日市長 馬 英 九
訴願審議委員會主任委員 張明珠決行
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