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  • 臺北市政府 95.03.08. 府訴字第09427793800號訴願決定書 訴  願  人：○○○
    訴 願 代 理 人：○○○
    原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
      訴願人因違反印花稅法事件，不服原處分機關94年12月 6日北市稽法乙字第 094623046
    00號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
        主  文
      原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
        事  實
      緣訴願人與案外人○○○書立土地買賣所有權移轉契約書 1份，金額計新臺幣（以下同
    ） 4,511,856元，並共同委託訴願代理人○○○檢附該契約書及臺北縣政府稅捐稽徵處印花
    稅大額憑證應納稅額繳款書等資料，於92年 9月19日向原處分機關南港分處申報移轉本市南
    港區○○段○○小段○○、○○及○○地號持分土地之土地增值稅。嗣該分處經由他案循線
    查獲○○○以訴願人為納稅義務人，自行填寫臺北縣政府稅捐稽徵處為受理機關之印花稅大
    額憑證應納稅額繳款書，金額計 4,511元，並偽刻○○銀行中山分行之稅款收付章加以蓋用
    ，未依法貼用印花稅票，違反印花稅法第 8條第 1項規定，乃依同法第23條第 1項規定，以
    94年印處字第940017號處分書連同繳款書核定按上開所漏稅額處10倍罰鍰計45,100元（計至
    百元止）。訴願人不服，申請復查，經原處分機關以94年 7月21日北市稽法乙字第 0946084
    1700號復查決定：「復查駁回。」訴願人仍未甘服，第1 次向本府提起訴願，經本府以94年
    11月23日府訴字第 09422606300號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之
    次日起60日內另為處分。」嗣經原處分機關重新審核後，以94年12月 6日北市稽法乙字第09
    462304600 號重為復查決定：「原罰鍰處分改按所漏稅額處 7倍罰鍰，計新臺幣31,500元。
    」上開復查決定書於94年12月 8日送達。訴願人仍表不服，於94年12月19日第 2次向本府提
    起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
        理  由
    一、按印花稅法第 1條規定：「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本
      法納印花稅。」第 5條第 5款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍：‥‥‥五、典賣
      、讓受及分割不動產契據：指設定典權及買賣、交換、贈與、分割不動產所立向主管機
      關申請物權登記之契據。」第 7條第 4款規定：「印花稅稅率或稅額如左：‥‥四、典
      買、讓受及分割不動產契據：每件按金額千分之一，由立約人或立據人貼印花稅票。」
      第 8條第 1項規定：「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；
      其稅額巨大不便貼用印花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」第23條第 1項
      規定：「違反第 8條第 1項或第12條至第20條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者
      ，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處 5倍至15倍罰鍰。」
      財政部71年 7月 1日臺財稅第 34874號函釋：「代理人以委託人及代理人名義所訂立之
      土地買賣契約及出具之收據，未依法貼用印花稅票或註銷印花稅不合規定，應由委託人
      補貼印花稅票，並以委託人為違章主體。」
      93年 3月29日臺財稅字第0930451133號令修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表
      」（節錄）：
      ┌──┬───────┬────────┬────────┐
      │稅目│稅 法 條 文│ 違 章 情 形 │ 裁罰金額或倍數 │
      ├──┼───────┼────────┼────────┤
      │印花│印花稅法第23條│違反第 8條第 1項│        │
      │稅 │第 1項違反第 8│或第12條至第20條│        │
      │  │條第 1項或第12│之規定：    │        │
      │  │條至第20條之規│1.貼用不足額者。│按所漏稅額處 5倍│
      │  │定，不貼印花稅│        │罰鍰。     │
      │  │票或貼用不足稅│2.不貼印花稅票者│按所漏稅額處 7倍│
      │  │額者，除補貼印│ 。      │罰鍰。     │
      │  │花稅票外，按漏│3.以詐術或其他不│按所漏稅額處10倍│
      │  │貼稅額處 5倍至│ 正當方法不貼印│罰鍰。     │
      │  │15倍罰鍰。  │ 花稅票或貼用不│        │
      │  │       │ 足額者。   │        │
      └──┴───────┴────────┴────────┘
    二、本件訴願理由略以：
      本件訴願人係因訴願代理人代理他案經發現有偽刻○○銀行中山分行之稅款收付章蓋用
      印花稅大額憑證應納稅額繳款書等情，才獲知自己為受害人，訴願代理人已於清查後自
      動補繳本件應納之印花稅額，原處分機關不應以其萬華分處因查獲他案簽報原處分機關
      之日期（即93年 8月20日）作為本件調查基準日，而認本件無稅捐稽徵法第48條之1 第
       1項規定之適用。且有關查獲涉嫌虛設行號案件所牽連之案件，尚未就具體個案正式函
      請稽徵機關查核前，被牽連營業人自動補報並補繳所漏稅款，得適用稅捐稽徵法第48條
      之 1補稅免罰之規定，為財政部81年 7月22日臺稅二發第 810804531號函釋在案。本件
      訴願人於原處分機關調查前已自動補繳印花稅款並加計利息在案，依稅捐稽徵法第48條
      之 1第 1項規定，自應予以免罰。
    三、卷查本案前經本府94年11月23日府訴字第 09422606300號訴願決定：「原處分撤銷，由
      原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」其撤銷理由略以：「‥‥‥五、
      惟查，○○○為專業地政代理人，其對於讓受不動產應繳納印花稅之規定，當知之甚稔
      ，而本案訴願人既欠缺相關專業知識，則其既將繳納印花稅等專業事務委任○○○代為
      履行，如確已於○○○92年 9月19日向原處分機關南港分處申報系爭土地增值稅前，將
      應繳納之印花稅款交付予○○○，實難認訴願人就系爭契約有故意不貼用印花稅票之情
      事，是原處分機關就此部分應詳加查明。再查，民法第 103條僅規定代理人以本人名義
      所為之法律行為，其效力歸屬於本人，至於代理人之違法行為並不能當然解釋亦由本人
      承擔。原處分機關對此不查，遽以○○○之故意違法行為認定訴願人有以詐術或其他不
      正當方法不貼印花稅票，而依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』之規定，按漏稅
      金額處訴願人10倍罰鍰，於法而言，難謂妥適，對若已將繳稅事務委任專業代理人之訴
      願人而言，亦嫌過苛。」
    四、本案經原處分機關重為復查決定：「原罰鍰處分改按所漏稅額處 7倍罰鍰，計新臺幣31
      ,500元。」，其理由依複查決定書記載略以：「‥‥‥查依財政部71年 7月 1日臺財稅
      第 34874號函釋規定：『代理人以委託人及代理人之名義所立之土地買賣契約書及出具
      之收據，未依法貼用印花稅票或註銷印花稅票不合規定，應由委託人補貼印花稅票，並
      以委託人為違章主體。』又上開見解，亦經最高行政法院92年判字第1175號判決肯認，
      其意旨略謂：『‥‥‥民事法上之故意內涵，則基於「損益同歸」原則（利用他人獲得
      經濟上之利益者，對該他人所肇致之有害結果，亦有填補之社會責任），而承認「法定
      代理人責任」、「選任責任」與「使用人過失責任」、「法人責任」等特殊侵權行為類
      型，其結果無異要個人或組織為其利用他人所從事社會活動之風險負責，換言之，該一
      定範圍內他人之故意侵權行為結果應由本人來承擔。……行政罰之規制對象各而是為社
      會上各式各樣的組織實體（甚至沒有取得法人資格之組織，也會受到相同之行政規制）
      ，此時各種組織體運用自然人而活動，其使用之自然人如果因為實施與組織體有關連性
      之違法活動，其後果該組織體亦有承擔責任，因此類似於民法上「損益同歸」原則在行
      政罰上亦應有類推適用之餘地。』另按臺北高等行政法院90年訴字第2928號判決略以：
      『……記帳業者為原告所委任，作為其履行公法上義務之使用人，自應由原告對其行為
      負擔類似保證人之責任，換言之，該記帳業者之漏未申報銷售額之疏失應由原告承擔。
      ……』本案申請人未善盡委託人之監督責任，致受託人違反作為義務，參酌前揭判決意
      旨，對申請人處以罰鍰，並無違誤。惟審酌其違章情形，申請人於申報移轉系爭土地前
      ，業將應繳納之印花稅款交付予受託人，無故意不貼用印花稅票之情事，爰更正改按所
      漏稅額處7倍罰鍰，計 31,500元。……」
    五、按訴願人主張已自動補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之 1第 1項規定應予免罰乙節
      ，經查原處分機關萬華分處發現訴願人代理人○○○代理他案有偽刻○○銀行之稅款收
      付章蓋用印花稅大額憑證應納稅額繳款書等情，係於93年 8月20日即簽報展開查核。本
      案訴願人未於92年 9月19日貼用印花稅票之違章事實，既如前述，嗣後於93年10月22日
      始補繳稅款，核與稅捐稽徵法第48條之 1第 1項規定不合。訴願主張，顯係誤解法令，
      自不足採。
    六、惟查，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故
      意為必要，仍須以過失為其責任條件，此業經司法院釋字第 275號解釋在案。本件訴願
      人既未於系爭土地買賣所有權移轉契約書依法貼用印花稅票，原處分機關以印花稅法第
      23條第 1項規定加以處罰，自以訴願人具備故意、過失等責任條件為必要。財政部71年
       7月 1日臺財稅第 34874號函釋所稱以委託人為違章主體之法律適用結果，解釋上，亦
      當以委託人具備故意、過失等主觀情事為先決條件。原處分機關捨前開司法院解釋意旨
      不予適用，遽以民法之損益同歸原則認定訴願人之過失責任，顯屬無據。次查，○○○
      為領有證照之專業地政代理人，對於讓受不動產應繳納印花稅之規定，應知之甚稔，訴
      願人既欠缺相關專業知識，其將繳納印花稅等專業事務委任○○○代為履行，難認訴願
      人有選任之過失。再者，○○○將系爭偽造之繳款書提出於原處分機關南港分處申報土
      地增值稅時，原處分機關之承辦人員亦未當場發覺該繳款書係屬偽造，並已受理其申報
      ，訴願人之注意能力遠低於原處分機關之承辦人員，自難認訴願人就未繳印花稅款乙節
      有未盡監督義務之過失。原處分機關不察，於重為復查決定僅泛稱訴願人未善盡委託人
      之監督責任，致其違反作為義務等語，對前述交易情形漏未考量，實難謂妥適，亦與行
      政程序法第 9條所示「有利不利一律注意」之原則有悖。從而，應將原處分撤銷，由原
      處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
    七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
                         訴願審議委員會主任委員 張明珠（公假）
                               副主任委員 王曼萍（代理）
                                      委員 陳 敏
                                      委員 曾巨威
                                      委員 曾忠己
                                      委員 陳淑芳
                                      委員 林世華
                                      委員 蕭偉松
                                      委員 陳石獅
                                      委員 陳立夫
                                      委員 陳媛英
      中  華  民  國   95  年    3  月    8   日市長 馬英九
                          訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
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