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  • 臺北市政府 95.03.24. 府訴字第09574119900號訴願決定書 訴  願  人：○○○
    訴  願  人：○○○
    訴 願 代 理 人：○○○
    原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
      訴願人等 2人因違反印花稅法事件，不服原處分機關95年 2月14日北市稽法乙字第 095
    60229000號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
        主  文
      原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
        事  實
      緣訴願人等 2人與○○○書立土地及建築改良物買賣所有權移轉契約書 2份，金額計新
    臺幣（以下同）11,208,332元，並共同委託訴願代理人○○○檢附上開契約書及臺北縣政府
    稅捐稽徵處印花稅大額憑證應納稅額繳款書等資料，於93年 5月17日向原處分機關大安分處
    申報移轉本市大安區金華段 2小段 796地號持分土地（持分 525／ 10000）及本市大安區麗
    水街23號 5樓之 1房屋之土地增值稅及契稅。嗣該分處查獲○○○以訴願人等 2人為納稅義
    務人，自行填寫臺北縣政府稅捐稽徵處為受理機關之印花稅大額憑證應納稅額繳款書，金額
    計11,208元，並偽刻○○銀行中山分行之稅款收付章加以蓋用，未依法貼用印花稅票，違反
    印花稅法第  8條第 1項規定，乃依同法第23條第 1項規定，以94年印處字第940033號處分
    書連同繳款書核定按上開所漏稅額處10倍罰鍰計1 12,000元（計至百元止）。訴願人等 2人
    不服，申請復查，經原處分機關以94年 7月21日北市稽法乙字第 09460738600號復查決定：
    「復查駁回。」訴願人等 2人仍未甘服，第 1次向本府提起訴願，經本府以95年 2月 8日府
    訴字第09422742800 號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日
    內另為處分。」嗣經原處分機關以95年 2月14日北市稽法乙字第09560229000 號重為復查決
    定：「原罰鍰處分改按所漏稅額處 7倍罰鍰，計新臺幣78,400元。」上開復查決定書於95年
     2月16日送達。訴願人等 2人仍表不服，於95年 2月17日第 2次向本府提起訴願，並據原處
    分機關檢卷答辯到府。
        理  由
    一、按印花稅法第 1條規定：「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本
      法納印花稅。」第 5條第 5款規定：「印花稅以左列憑證為課徵範圍：‥‥‥五、典賣
      、讓受及分割不動產契據：指設定典權及買賣、交換、贈與、分割不動產所立向主管機
      關申請物權登記之契據。」第 7條第 4款規定：「印花稅稅率或稅額如左：‥‥四、典
      買、讓受及分割不動產契據：每件按金額千分之一，由立約人或立據人貼印花稅票。」
      第 8條第 1項規定：「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；
      其稅額巨大不便貼用印花稅票者，得請由稽徵機關開給繳款書繳納之。」第23條第 1項
      規定：「違反第 8條第 1項或第12條至第20條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者
      ，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處 5倍至15倍罰鍰。」
      財政部71年 7月 1日臺財稅第 34874號函釋：「代理人以委託人及代理人名義所訂立之
      土地買賣契約及出具之收據，未依法貼用印花稅票或註銷印花稅不合規定，應由委託人
      補貼印花稅票，並以委託人為違章主體。」
      93年 3月29日臺財稅字第0930451133號令修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表
      」（節錄）：
    ┌────┬───────┬──────┬──────────┐
    │稅目  │稅法條文   │違章情形  │裁罰金額或倍數   │
    ├────┼───────┼──────┼──────────┤
    │印花稅 │印花稅法第23條│違反第 8條第│          │
    │    │第1 項    │1 項或第12條│          │
    │    │違反第 8條第 1│至第20條之規│          │
    │    │項或第12條至第│定：    │          │
    │    │20條之規定，不│1、貼用不足 │按所漏稅額處 5倍罰鍰│
    │    │貼印花稅票或貼│  額者。  │。         │
    │    │用不足稅額者，│2、不貼印花 │按所漏稅額處 7倍罰鍰│
    │    │除補貼印花稅票│  稅票者。 │。         │
    │    │外，按漏貼稅額│3、以詐術或 │按所漏稅額處10倍罰鍰│
    │    │處 5倍至15倍罰│  其他不正 │。         │
    │    │鍰。     │  當方法不 │          │
    │    │       │  貼印花稅 │          │
    │    │       │  票或貼用 │          │
    │    │       │  不足額者 │          │
    │    │       │  。    │          │
    └────┴───────┴──────┴──────────┘
    二、本件訴願理由略以：
      本案訴願人係因訴願代理人代理他案經發現有偽刻○○業○○銀行中山分行之稅款收付
      章蓋用印花稅大額憑證應納稅額繳款書等情，才獲知自己為受害人，訴願代理人已於清
      查後自動補繳本件應納之印花稅額，原處分機關不應以其萬華分處因查獲他案簽報原處
      分機關之日期（即93年 8月20日）作為本案調查基準日，而認本件無稅捐稽徵法第48條
      之 1第 1項規定之適用。又本案訴願人於93年10月19日已自動補繳應納印花稅額並加計
      利息在案，如本案確如原處分機關所稱早已展開調查，依稅捐稽徵法第48條之 1規定，
      並不須加計利息。是原處分機關以93年 8月20日為調查基準日，顯係違法。
    三、卷查本案前經本府以95年 2月 8日府訴字第 09422742800號訴願決定：「原處分撤銷，
      由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」其撤銷理由略以：「‥‥‥五
      、惟查，○○○為專業地政代理人，其對於讓受不動產契據應繳納印花稅之規定，當知
      之甚稔；而本案訴願人等 2人既將繳納印花稅等專業事務委任○○○代為履行，如確已
      於○○○93年 5月17日向原處分機關大安分處申報系爭土地增值稅及契稅前，將應繳納
      之印花稅款交付予○○○，似難認訴願人等 2人就系爭契約有故意不貼用印花稅票之情
      事，是原處分機關就此部分應詳加查明。再查，民法第 103條僅規定代理人以本人名義
      所為之法律行為，其效力歸屬於本人，至於代理人之違法行為並不能當然解釋亦概由本
      人承擔。原處分機關遽以○○○之違法行為認定訴願人等 2人有以詐術或其他不正當方
      法不貼印花稅票，而依『稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表』之規定，按漏稅金額處
      訴願人等 2人10倍罰鍰，對已將繳稅事務委任專業代理人之訴願人等 2人而言，亦嫌過
      苛。...... 」
    四、本案經原處分機關重為複查決定：「原罰鍰處分改按所漏稅額處 7倍罰鍰，計新臺幣78
      ,400元。」，其理由依復查決定書記載略以：「‥‥‥查依財政部71年 7月 1日臺財稅
      第 34874號函規定：『代理人以委託人及代理人之名義所立之土地買賣契約書及出具之
      收據，未依法貼用印花稅票或註銷印花稅票不合規定，應由委託人補貼印花稅票，並以
      委託人為違章主體。』又上開見解，亦經最高行政法院92年判字第1175號判決肯認，其
      意旨略謂：『民事法上之故意內涵，則基於『損益同歸』原則（利用他人獲得經濟上之
      利益者，對該他人所肇致之有害結果，亦有填補之社會責任），而承認『法定代理人責
      任』、『選任責任』與『使用人過失責任』、『法人責任』等特殊侵權行為類型，其結
      果無異要個人或組織為其利用他人所從事社會活動之風險負責，換言之，該一定範圍內
      他人之故意侵權行為結果應由本人來承擔。......行政罰之規制對象各而是為社會上各
      式各樣的組織實體（甚至沒有取得法人資格之組織，也會受到相同之行政規制），此時
      各種組織體運用自然人而活動，其使用之自然人如果因為實施與組織體有關連性之違法
      活動，其後果該組織體亦有承擔責任，因此類似於民法上『損益同歸』原則在行政罰上
      亦應有類推適用之餘地。』另按臺北高等行政法院90年訴字第2928號判決略以：『....
      ..記帳業者為原告所委任，作為其履行公法上義務之使用人，自應由原告對其行為負擔
      類似保證人之責任，換言之，該記帳業者之漏未申報銷售額之疏失應由原告承擔。....
      ..』本案申請人未善盡委託人之監督責任，致受託人違反作為義務，參酌前揭判決意旨
      ，對申請人處以罰鍰，並無違誤。惟審酌其違章情形，申請人於申報移轉系爭土地及房
      屋前，業將應繳納之印花稅款交付予受託人，無故意不貼用印花稅票之情事，爰更正改
      按所漏稅額處 7倍罰鍰，計 78,400元（計至百元止）。」
    五、按訴願人主張已自動補繳所漏稅款，依稅捐稽徵法第48條之 1第 1項規定應予免罰乙節
      ，經查原處分機關萬華分處發現○○○代理他案有偽刻○○銀行之稅款收付章蓋用印花
      稅大額憑證應納稅額繳款書等情，係於93年 8月20日即簽報展開查核。本案訴願人等 2
      人未於93年 5月17日貼用印花稅票之違章事實，既如前述，嗣後於93年10月19日始補繳
      稅款，核與稅捐稽徵法第48條之 1第 1項規定不合。訴願主張，顯係誤解法令，自不足
      採。
    六、惟查，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故
      意為必要，仍須以過失為其責任條件，此業經司法院釋字第 275號解釋在案。本件訴願
      人等 2人既未於系爭土地及建築改良物買賣所有權移轉契約書依法貼用印花稅票，原處
      分機關依印花稅法第23條第 1項規定加以處罰，自以訴願人等 2人具備故意、過失等責
      任條件為必要。財政部71年 7月 1日臺財稅第 34874號函釋所稱以委託人為違章主體之
      法律適用結果，解釋上，亦當以委託人具備故意、過失等主觀情事為先決條件。原處分
      機關捨前開司法院解釋意旨不予適用，遽以民法之損益同歸原則認定訴願人等 2人之過
      失責任，顯屬無據。次查，○○○為領有證照之專業地政代理人，對於讓受不動產應繳
      納印花稅之規定，應知之甚稔，訴願人等 2人既欠缺相關專業知識，其將繳納印花稅等
      專業事務委任○○○代為履行，難認訴願人等 2人有選任之過失。再者，○○○將系爭
      偽造之繳款書提出於原處分機關大安分處申報土地增值稅及契稅時，原處分機關之承辦
      人員亦未當場發覺該繳款書係屬偽造，並已受理其申報，訴願人等 2人之注意能力遠低
      於原處分機關之承辦人員，自難認訴願人等 2人就未繳印花稅款乙節有未盡監督義務之
      過失。原處分機關不察，於重為復查決定僅泛稱訴願人等 2人未善盡委託人之監督責任
      ，致其違反作為義務等語，對前述交易情形漏未考量，實難謂妥適，亦與行政程序法第
      9 條所示「有利不利一律注意」之原則有悖。從而，應將原處分撤銷，由原處分機關於
      收受決定書之次日起60日內另為處分。
    七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
                             訴願審議委員會主任委員 張明珠
                                   副主任委員 王曼萍
                                      委員 陳 敏
                                      委員 曾巨威
                                      委員 曾忠己
                                      委員 陳淑芳
                                      委員 林世華
                                      委員 蕭偉松
                                      委員 陳石獅
                                      委員 陳立夫
                                      委員 陳媛英
    中  華  民  國   95  年    3  月   24   日市長 馬英九 休
                                           假
                                  副市長 葉金川 代行
                          訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
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