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  • 臺北市政府 95.06.21. 府訴字第09577822900號訴願決定書 訴  願  人：○○股份有限公司
    代  表  人：○○○
    原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
      訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關95年 2月 7日北市稽法甲字第 09461604500
    號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
        主  文
      訴願駁回。
        事  實
    一、緣案外人○○股份有限公司於93年 1月30日依企業併購法第28條規定將其所有本市內湖
      區○○段○○小段 ○○、 ○○、 ○○、 ○○、○○、 ○○及 ○○地號等 7筆土地
      ，訂約移轉予其子公司即訴願人，並由訴願人發行新股作為移轉對價。嗣○○股份有限
      公司於93年 2月13日申報土地現值並申請記存前揭移轉行為其所應負擔之土地增值稅，
      經原處分機關內湖分處審認符合企業併購法第34條第 1項規定，乃以93年 3月10日北市
      稽內湖增字第 09360147100號函准予記存。
    二、嗣前揭 7筆土地中之 ○○及 ○○地號等 2筆土地於94年 3月30日經本府公告為交通用
      地（公共設施用地）並依法徵購，訴願人乃於94年5 月23日與本市簽訂所有權移轉契約
      書，移轉該 2筆土地予本市（管理機關為本府捷運工程局），並於94年 5月26日向原處
      分機關內湖分處申報系爭土地移轉現值並申請免徵土地增值稅，該分處乃以94年 5月31
      日北市稽內湖增字第 09460452500號函復訴願人准予免徵該次移轉之土地增值稅，並依
      企業併購法第34條第 1項第 5款後段規定，向訴願人補徵○○股份有限公司原記存於訴
      願人之土地增值稅新臺幣5,324,175 元。訴願人不服，申請復查，經原處分機關以95年
       2月 7日北市稽法甲字第 09461604500號復查決定：「復查駁回。」上開復查決定書於
      95年 2月 9日送達，訴願人仍不服，於95年 3月10日經由原處分機關向本府提起訴願，
      並據原處分機關檢卷答辯到府。
         理  由
    一、按企業併購法第 4條規定：「本法用詞定義如下：一、公司：指依公司法設立之股份有
      限公司。......四、收購：指公司依本法、公司法、證券交易法、金融機構合併法或金
      融控股公司法規定取得他公司之股份、營業或財產，並以股份、現金或其他財產作為對
      價之行為。......七、母、子公司：直接或間接持有他公司已發行有表決權之股份總數
      或資本總額超過半數之公司，為母公司；被持有者，為子公司。......」第28條第 1項
      規定：「公司之子公司收購公司全部或主要部分之營業或財產，符合下列規定者，得經
      公司董事會決議行之，不適用公司法第 185條第 1項至第 4項應經讓與公司與受讓公司
      股東會決議之規定及公司法第 186條至第 188條之規定：一、該子公司為公司百分之百
      持有。二、子公司以受讓之營業或財產作價發行新股予該公司。三、該公司與子公司已
      依一般公認會計原則編製合併財務報表。」第34條規定：「公司依第27條至第29條規定
      收購財產或股份，而以有表決權之股份作為支付被併購公司之對價，並達全部對價百分
      之六十五以上，或進行合併、分割者，適用下列規定：......五、公司所有之土地，經
      申報審核確定其土地移轉現值後，即予辦理土地所有權移轉登記。其依法由原土地所有
      權人負擔之土地增值稅，准予記存於併購後取得土地之公司名下；該項土地再移轉時，
      其記存之土地增值稅，就該土地處分所得價款中，優先於一切債權及抵押權受償。依前
      項第 5款規定記存土地增值稅後，被收購公司於收購土地完成移轉登記日起 3年內，轉
      讓該對價取得之股份致持有股份低於原收購取得對價之百分之六十五時，被收購公司應
      補繳記存之土地增值稅；該補繳稅款未繳清者，應由收購公司負責代繳。」
    二、本件訴願理由略以：
    （一）○○股份有限公司至今仍為訴願人之唯一股東，且該公司移轉系爭 2筆土地予訴願人
        ，為集團內組織調整之形式上移轉，非實質上之
       移轉，該公司為系爭 2筆土地實質自然漲價利益享有者，應為土地增值稅之納稅義務
       人，此認定可由企業併購法第34條第 2項規定獲得支持。而記存土地增值稅之規定僅
       是基於稅務稽徵勾稽與連續完整性之考量所為類似備忘帳之設計，不應認定一經記存
       即已發生並確立應予課徵土地增值稅之事實。
    （二）企業併購法第34條第 1項第 5款乃規定記存之土地增值稅，就該土地處分所得價款，
       有優先之受償順位，而財政部95年 1月 5日臺財稅字第 09404587210號函釋逕予依字
       面認定，推論擴及對記存之土地增值稅於土地再移轉，即應全面開單課徵，牴觸租稅
       法定原則。又記存於收購者名下之土地增值稅，於土地再次移轉時，是否即應予開單
       課徵？或應向何人課徵？企業併購法並未有明確規定。訴願人認為應依該法第 2條第
        1項規定，回歸至土地法、平均地權條例及土地稅法之相關規定辦理。
    （三）故應以○○股份有限公司為系爭土地增值稅之納稅義務人，惟土地法第 196條、平均
       地權條例第42條及土地稅法第39條有關政府徵收免納土地增值稅之規定，何以未能及
       於○○股份有限公司移轉系爭土地予訴願人時之土地自然漲價？如此無異於以租稅懲
       罰犧牲自我利益、配合政府徵收作業之○○股份有限公司，亦違背政府訂定企業併購
       法之良意。
    （四）系爭土地遭政府徵收確立之時點係於訴願人與○○股份有限公司進行本組織調整規劃
       之後，政府徵收之決策非屬民間企業所能掌控，且訴願人與○○股份有限公司為此組
       織調整決策時，立法與行政單位亦未曾對外發布類似案例之命令或解釋，財政部在後
       始對本狀況為未具理由之解釋，並作出對人民更不利且與企業併購法立法鼓勵企業進
       行必要組織調整以提升經營效能之美意相牴觸之決定，實為懲罰性之租稅政策，無異
       剝奪憲法所賦予人民之財產權。
    三、按企業併購法第34條規定，公司收購他公司之土地，符合企業併購法第28條及第34條第
       1項規定者，其依法由原土地所有權人負擔之土地增值稅，准予記存於併購後取得土地
      之公司名下；該項土地再移轉時，其記存之土地增值稅，就該土地處分所得價款中，優
      先於一切債權及抵押權受償。卷查案外人○○股份有限公司於93年 1月30日依企業併購
      法第28條規定，將其所有包含系爭本市內湖區○○段○○小段○○及○○地號等計 7筆
      土地訂約移轉予訴願人，並由訴願人發行新股作為移轉對價。○○股份有限公司並於93
      年 2月13日申請記存前揭移轉行為其所應負擔之土地增值稅，經原處分機關內湖分處審
      認符合企業併購法第34條第 1項規定，乃准予記存。
      嗣系爭○○及○○地號等 2筆土地於94年 3月30日經本府公告為交通用地（公共設施用
      地）並依法徵購，訴願人乃與本市簽訂所有權移轉契約書，移轉系爭 2筆土地予本市。
      是系爭 2筆土地之移轉仍屬企業併購法第34條第 1項第 5款後段規定之「再移轉」，此
      有93年 2月13日及94年 5月26日土地增值稅（土地現值）申報書、臺北市政府都市發展
      局土地使用分區及公共設施用地證明書等影本附卷可稽。是原處分機關向訴願人課徵系
      爭 2筆土地記存之土地增值稅，洵屬有據。
    四、至於訴願人主張系爭 2筆土地為形式上之移轉，○○股份有限公司為土地實質自然漲價
      利益享有者，應為土地增值稅之納稅義務人，企業併購法第34條第 1項第 5款乃規定記
      存之土地增值稅有優先之受償順位，而該法並未規定於土地再次移轉時，記存於收購者
      名下之土地增值稅，是否即應予開單課徵？或應向何人課徵？是原處分機關應回歸土地
      法、平均地權條例及土地稅法之相關規定辦理等節。經查，企業併購法第34條第 1項第
       5款規定：「公司所有之土地，經申報審核確定其土地移轉現值後，即予辦理土地所有
      權移轉登記。其依法由原土地所有權人負擔之土地增值稅，准予記存於併購後取得土地
      之公司名下；該項土地再移轉時，其記存之土地增值稅，就該土地處分所得價款中，優
      先於一切債權及抵押權受償。」是系爭 2筆土地之土地增值稅既是記存於取得土地之公
      司即訴願人之名下，且訴願人亦為系爭 2筆土地再移轉時，取得處分所得價款之一方，
      是訴願人應負擔系爭 2筆土地之土地增值稅並無違誤。且系爭 2筆土地土地增值稅之記
      存，乃係買賣雙方當事人考量其整體利益後向原處分機關申請而為之，訴願人尚不得事
      後以○○股份有限公司方為系爭 2筆土地之實質漲價利益享有人，而主張應由該公司繳
      納系爭 2筆土地之土地增值稅。
      是訴願主張不足採據。
    五、另訴願人主張記存土地增值稅之規定僅是基於稅務稽徵勾稽與連續完整性之考量所為類
      似備忘帳之設計，不應認定一經記存即已發生並確立應予課徵土地增值稅之事實乙節。
      經查，企業併購法第34條第 1項第 5款之立法理由略以：「土地增值稅係就土地之自然
      漲價課稅，具有時間累積之性質，不宜遽予免徵，惟為免增加併購時繳納稅捐之資金負
      擔，乃規定移轉土地應納之土地增值稅准予記存；另稅捐稽徵法第 6條第 2項規定，土
      地增值稅之徵收，就土地之自然漲價部分，優先於一切債權及抵押權。為免爭議，爰於
      第 1項第 5款明定經記存之土地增值稅有相同之優先受償順位。......」是記存之規定
      乃為避免增加公司間併購時繳納稅捐之資金負擔，並無免徵之意思，訴願主張亦不足採
      。從而，本件原處分機關內湖分處審認訴願人應繳納系爭 2筆土地原記存之土地增值稅
      及原處分機關駁回復查之申請，揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，並無不合，應予維持
      。
    六、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第79條第 1項之規定，決定如主文。
                             訴願審議委員會主任委員 張明珠
                                   副主任委員 王曼萍
                                      委員 陳 敏
                                      委員 曾巨威
                                      委員 林世華
                                      委員 陳石獅
                                      委員 陳立夫
                                      委員 陳媛英
      中  華  民  國  95  年    6   月   21   日市長 馬英九
                          訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
      如對本決定不服者，得於收受本決定書之次日起 2個月內，向臺北高
    等行政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
    （臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路 3段 1巷 1號）
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