臺北市法規查詢系統友善列印功能
-
臺北市政府 95.12.07. 府訴字第09585009500號訴願決定書
訴 願 人：○○○○
送 達 代 收 人：○○○
原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關中北分處95年10月11日北市稽中北甲字第09
560789300號函所為處分，提起訴願，本府依法決定如下：
主 文
原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。
事 實
一、緣本府因辦理基隆河○○段至○○橋段河道整治地區區段徵收，訴願人配偶○○○於 8
6年7月領回本市中山區○○段○○－○○地號土地（持分十萬分之五五五八０），89年
10月19日該地號土地與同段○○－ ○○、○○－ ○○地號土地合併，合併後訴願人配
偶○○○取得本市中山區○○段○○－ ○○地號土地持分十萬分之一六三六五。嗣訴
願人配偶○○○於90年 3月16日因夫妻贈與移轉系爭土地持分十萬分之六四八四部分予
訴願人。訴願人於92年11月17日立約出售系爭土地持分十萬分之三二四二予案外人○○
○，並於次日（92年11月18日）向原處分機關中北分處申報土地移轉現值，案經該分處
核定訴願人應納土地增值稅計新臺幣（以下同） 324,011元，業經訴願人於92年11月21
日繳納在案。
二、嗣訴願人主張前開已繳納之土地增值稅，依土地稅法第39條規定應減徵百分之四十，遂
於95年7月6日向原處分機關中北分處申請退還溢繳之土地增值稅稅款 129,604元並加計
利息。案經原處分機關中北分處審認土地稅法第28條之 2有關配偶相互贈與之土地再行
移轉時，準用同法第39條第4項之減徵規定，係於93年1月14日始修正公布，本件訴願人
係於92年11月18日申報移轉系爭土地，無法適用，乃以95年 7月13日北市稽中北甲字第
09560478800號函復否准所請。訴願人不服，於95年7月20日第1次向本府提起訴願，經
本府以95年 9月20日府訴字第 09584868200號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關
於決定書送達之次日起60日內另為處分。」嗣原處分機關中北分處重新審查後，以95年
10月11日北市稽中北甲字第 09560789300號函仍否准訴願人所請。訴願人不服，於95年
11月2日第2次向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理 由
一、本市各稅捐分處為原處分機關所屬單位，其所為之處分，均應視為原處分機關之行政處
分，合先敘明。
二、按訴願法第95條規定：「訴願之決定確定後，就其事件，有拘束各關係機關之效力....
..」第96條規定：「原行政處分經撤銷後，原行政處分機關須重為處分者，應依訴願決
定意旨為之，並將處理情形以書面告知受理訴願機關。」
稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得
自繳納之日起 5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」
土地稅法第 5條規定：「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原
所有權人。......」第28條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其
土地漲價總數額徵收土地增值稅。......」行為時第28條之 2規定﹕「配偶相互贈與之
土地，不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地第 1次贈與前之原規定地價
或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」第 28條之 2第1項、
第 2項前段規定：「配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三
人時，以該土地第 1次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額
，課徵土地增值稅。」「前項受贈土地，於再移轉計課土地增值稅時，贈與人或受贈人
於其具有土地所有權之期間內，有支付第31條第1項第2款改良土地之改良費用或同條第
3項增繳之地價稅者，準用該條之減除或抵繳規定；其為經重劃之土地，準用第39條第
4項之減徵規定。......」
第39條第4項規定：「經重劃之土地，於重劃後第1次移轉時，其土地增值稅減徵百分之
四十。」第39條之1第2項規定：「區段徵收之土地依平均地權條例第54條第1項、第2項
規定以抵價地補償其地價者，免徵土地增值稅。但領回抵價地後第 1次移轉時，應以原
土地所有權人實際領回抵價地之地價為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅，準
用前條第3項（現行法為第4項）之規定。」
土地稅減免規則第20條第 6款規定：「土地增值稅之減免標準如左：......六、區段徵
收之土地，以現金補償其地價者，及因領回抵價地不足最小建築單位面積而領取現金補
償者，或以抵價地補償其地價者，全免。領回抵價地後第 1次移轉時，減徵百分之四十
。」
財政部 86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋：「二、本案經函准內政部86年12月2
日臺（八六）內地字第 8610103號函，略以：『本案臺北市政府財政局建議：配偶相互
贈與之土地，於依土地稅法第 28條之 2規定不課徵土地增值稅後再移轉予第三人時，"
視為 "原贈與人之第 1次移轉，於受贈人申報移轉現值，核計土地增值稅時，原贈與人
支付之土地改良費用及增繳地價稅依土地稅法第31條規定減除；如係重劃後贈與配偶後
再移轉第三人，可依同法第39條第 4項規定減徵乙節，按現行法律對於前開臺北市政府
財政局建議土地增值稅負減免既無明文規定，依 "租稅法定主義"之原則，以及所稱"視
為 "需有某一事實存在，依一般情事，可認為有另一事實存在，且均須法規規定為必要
之法理觀之，似非妥適』。本部同意上開內政部見解。三、土地所有權人於申請適用土
地稅法第28條之 2規定，不課徵土地增值稅，如移轉土地係重劃後第 1次移轉或有土地
改良費用及增繳地價稅得抵扣時，請轉知所屬稽徵機關應加強宣導上開規定，促使納稅
義務人審慎考慮，避免事後滋生爭議。」
95年1月4日臺財稅字第 09400659620號函釋：「主旨：有關......為請求依土地稅法第
31條第 3項規定減除增繳地價稅，提起行政救濟，尚未確定之案件，有無93年1月14日
修正公布之同法第 28條之2規定之適用一案，基於『實體從舊，程序從新』之原則，仍
請依行為時上述稅法及本部86年12月26日臺財稅第 861932850號函規定辦理。......」
三、本件訴願理由略以：
原訴願決定書理由五中敘明，參照最高行政法院91年度判字第1554號判決，審認財政部
86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋違反平等原則，與土地稅法第39條第 4項規定
之立法意旨有違，應不予採用。惟原處分機關中北分處重為處分卻仍以有財政部前揭函
釋之適用維持原處分，已違背立法及訴願決定意旨。
四、卷查本件前經本府以95年9月20日府訴字第09584868200號訴願決定：「原處分撤銷，由
原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。」其理由略以：「......五、惟查
依首揭土地稅法第39條第 4項、第39條之 1第2項規定，經重劃之土地，於重劃後第1次
移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十；因區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，應
以原土地所有權人實際領回抵價地之地價為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅
，並準用前述經重劃土地之減徵規定。復查依首揭行為時土地稅法第28條之 2僅規定，
配偶相互贈與之土地，不課徵土地增值稅，其立法理由僅係比照83年修正『遺產及贈與
稅法』之規定，對於夫妻間因贈與而移轉土地所產生土地增值稅予以免徵。上開規定雖
無受贈土地為經重劃之土地，或經區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，其土地增值
稅得減徵百分之四十之明文規定，惟究屬立法原意之『排除』，或係立法疏漏，不無疑
義？又查93年 1月14日修正公布之土地稅法第28條之2業已增列準用同法第31條第1項第
2款土地改良費用或同條第 3項增繳地價稅之減除或抵繳規定，及準用同法第39條第 4
項之土地增值稅減徵百分之四十規定。另查據臺北高等行政法院92年度簡字第 649號判
決，其理由指明：......是參酌上開規定及判決意旨，於經重劃之土地之移轉且有增值
稅課徵之情形，土地所有權人雖曾因贈與而將土地所有權移轉登記予其配偶，其後其配
偶再出售該土地時，仍應認為係第 1次移轉，而得享有減徵百分之四十之土地增值稅之
優惠；且不以原土地所有權人負擔土地增值稅為限。六、本件訴願人配偶○○○因夫妻
贈與而將系爭因區段徵收而領回抵價地（本市中山區○○段○○－ ○○地號土地持分
十萬分之六四八四）所有權移轉登記予訴願人，其後訴願人再立約出售系爭土地持分十
萬分之三二四二予案外人○○○時，若認為非屬『領回抵價地後第 1次移轉』，而不得
享有減徵百分之四十之土地增值稅之優惠，是否有違平等原則及偏離立法原意，即有斟
酌之餘地？則首揭財政部 86年12月26日臺財稅第861932850號函釋及維持相同法律見解
之 95年1月4 日臺財稅字第09400659620號函是否與首揭土地稅法第28條之2規定之立法
意旨有違，容有再為研議及檢討之必要。本件原處分機關逕以土地稅法第28條之 2有關
配偶相互贈與之土地再行移轉時，準用同法第39條第 4項之減徵規定，係於93年 1月14
日修正公布，本件訴願人係於92年11月18日申報移轉系爭土地，無前開規定之適用，依
財政部86年12月26日臺財稅第861932850號函釋及95年1月4日臺財稅字第09400659620號
函復否准訴願人之申請，疏未究明上開適用疑義，尚嫌率斷。......」
五、嗣經原處分機關中北分處重新審查後仍否准訴願人之申請，其所持理由據原處分機關95
年11月17日北市稽法乙字第 09530192400號訴願答辯書載以：「......答辯理由一、..
....依行為時土地稅法第28條之2......及行為時同法第39條之1第 2項......暨財政部
86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋......等規定之意旨，否准訴願人之申請，洵
屬有據。二、訴願人引據最高行政法院91年判字第1554號判決，主張財政部86年12月26
日臺財稅第 861932850號函已宣告不予採用，本處中北分處仍予援用顯然違法乙節，經
查上開判決僅對個案形成拘束力，非屬判例，本處仍應就個案事實予以審查。再查本處
因同類案情再次報請財政部核示，依該部於 95年1月4日以臺財稅字第09400659620號函
釋 ......及稅捐稽徵法第1條之 1規定......且按行政法規之適用原則，除法律另有規
定者外，基於法律不溯及既往及法之安定性原則，係採『實體從舊、程序從新』之原則
，亦即規範人民權利義務得變更之實體法規，於行為後有所變更時，應適用行為時法律
；而規範行政處理作業之程序規定，為期迅速妥適，則適用程序進行時之法規，故本案
課稅之處分自應依行為時法律及相關函釋規定辦理。又按司法院大法官釋字第 267號解
釋理由即謂：『法律條文適用時發生疑義者，主管機關自得為符合立法意旨之闡釋....
..』基此，財政部為財稅最高主管機關，稅法適用時發生疑義，自得為符合立法意旨之
闡釋。是同類案情既經財政部86年12月26日臺財稅第 861932850號釋示無土地稅法第39
條第 4項規定之適用，則本處中北分處於95年10月11日以北市稽中北甲字第 095607893
00號函否准訴願人之申請，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無不合，請予維持。....
..」
六、惟查前揭行為時土地稅法第28條之 2規定之立法理由，僅係比照83年修正施行之「遺產
及贈與稅法」之規定，對於夫妻間因贈與而移轉土地所產生土地增值稅予以免徵。上開
規定雖無受贈土地為經重劃之土地，或經區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，其土
地增值稅得減徵百分之四十之明文規定，惟究屬立法原意之「排除」，或係立法疏漏，
不無疑義？又查93年1月14日修正公布之土地稅法第28條之2業已增列準用同法第39條第
4項之減徵規定；另依最高行政法院91年度判字第1554號判決及臺北高等行政法院92年
度簡字第 649號判決之意旨，土地經重劃後贈與配偶，依行為時土地稅法第28條之 2規
定，不課徵土地增值稅，而於再移轉第三人時，則須以該土地第 1次贈與前之原規定地
價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。亦即受贈之配偶其應
計算之土地漲價總數額並未減少，惟因贈與當時未予減徵，其前後應負擔之增值稅總額
，反較一般人為高，顯然違反平等原則。則夫妻間之贈與，因土地稅法以其為生活共同
體，不課徵土地增值稅，而於日後移轉課徵土地增值稅時，反受不利益之結果，當非立
法原意。故土地稅法第39條第 4項，於移轉有增值稅之課徵，且係重劃後第 1次以該土
地重劃前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅時
，即得認係重劃後第1次之移轉。財政部86年12月26日臺財稅第861932850號函釋，與土
地稅法第39條第 4項立法意旨有違，應不予採用。嗣最高行政法院95年度判字第 998號
判決亦採同一法律見解，認配偶相互贈與之土地，依行為時土地稅法第28條之 2規定，
既不課徵土地增值稅，自不生減徵土地增值稅問題，其相互間土地之移轉，自不包括在
土地稅法第39條第4項規定所稱「第1次移轉」範圍。是原處分機關仍應就本府前次訴願
決定所質疑待查明事項，即財政部 86年12月26日臺財稅第861932850號函及95年1月4日
臺財稅字第 09400659620號函釋是否與行為時土地稅法第28條之 2規定之立法意旨有違
，本於職權詳予研議及檢討。訴願人執此指摘，非無理由。從而，應將原處分撤銷，由
原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。
七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 張明珠
副主任委員 王曼萍
委員 陳 敏
委員 曾巨威
委員 曾忠己
委員 陳淑芳
委員 林世華
委員 蕭偉松
委員 陳石獅
委員 陳立夫
委員 陳媛英
中 華 民 國 95 年 12 月 7 日市長 馬英九 請
假
副市長 金溥聰 代行
訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
快速回到頁首按鈕