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  • 臺北市政府 97.01.31. 府訴字第09770000200號訴願決定書 訴  願  人：李○○
    訴 願 代 理 人：林○○
    原 處 分 機 關：臺北市稅捐稽徵處
      訴願人因地價稅事件，不服原處分機關北投分處 96 年 10 月 17 日
    北市稽北投甲字第 09631737300 號函所為處分，提起訴願，本府依法決
    定如下：
        主  文
      訴願駁回。
        事  實
    一、緣訴願人以其所有本市北投區奇巖段4小段400地號土地（以下簡稱系
      爭土地），於93年11月29日向原處分機關北投分處口頭表示地價稅款
      偏高應退還以前年度溢繳稅款，案經原處分機關北投分處查認系爭土
      地使用分區為公共設施用地，乃更正並辦理退還93年度溢繳之地價稅
      ；嗣訴願人於 94年2月16日以書面向原處分機關北投分處請求退還系
      爭土地 92年度以前之溢繳地價稅，該分處即以94年2月21日北市稽北
      投甲字第 09460123610號函請本府都市發展局查明系爭土地何時公告
      劃設為公共設施用地，經本府都市發展局以 94年2月23日北市都測字
      第09 430686100號函復系爭土地於65年7月9日公告為公共設施用地，
      該分處乃以 94年3月3日北市稽北投甲字第09460123600號函，核定退
      還89年至92年度溢繳稅款。
    二、訴願人不服上開函，於94年3月22日第1次向本府提起訴願。嗣經原處
      分機關北投分處重新審查後，以94年6月9日北市稽北投甲字第094903
      2530 0號函通知訴願人，並副知本府訴願審議委員會略以：「主旨：
      臺端......逕提訴願乙案，經核應准退還88年至92年溢繳地價稅稅款
      ，本分處前以94年6月2日北市稽北投甲字第09460710900號函復有案.
      .....說明：......二、本分處94年3月3日北市稽北投甲字第0946012
      3600號函行政處分，予以作廢。」本府乃以94年7月7日府訴字第0941
      5466800號訴願決定：「訴願不受理。」
    三、訴願人就上開原處分機關北投分處94年6月2日北市稽北投甲字第0946
      0710 900號函所為處分仍有不服，於94年6月21日第2次向本府提起訴
      願，經本府審認本件與財政部有關地政機關發生錯誤所生溢繳稅款退
      稅之函釋情形相似，有無該等函釋之適用，尚有詳究之必要，乃以94
      年10月6日府訴字第09421327300號訴願決定：「原處分撤銷，由原處
      分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」嗣原處分機關北投
      分處以 94年11月17日北市稽北投甲字第09461385400號函重為處分，
      仍維持原核退88年至92年溢繳地價稅之稅款。訴願人仍表不服，於94
      年11月 24日第3次向本府提起訴願，經本府審認原處分機關重為處分
      時，並未依前揭訴願決定之意旨，查明並考量系爭事實是否確係因主
      管地政機關漏未通報所致，而遽予否准所請，尚有斟酌之餘地，乃以
      95年 6月7日府訴字第09572915800號訴願決定：「原處分撤銷，由原
      處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。」
    四、嗣原處分機關北投分處以95年7月13日北市稽北投甲字第09590428400
      號函重為處分，仍維持僅核退88年至92年溢繳地價稅之稅款。訴願人
      復於 95年8月31日主張迄未收受原處分機關重為之處分，向原處分機
      關北投分處請求儘速依前揭訴願決定辦理，該分處乃以95年9月4日北
      市稽北投甲字第 09561063300號函重申上開處分書內容意旨。訴願人
      對該2函均表不服，於95年9月15日第4次向本府提起訴願，經本府以9
      6年2月5日府訴字第09584935200號訴願決定：「訴願不受理。」訴願
      人不服，向臺北高等行政法院提起訴訟，經該院以96年6月7日96年度
      訴字第 00773號判決：「訴願決定撤銷。......」本府爰依上開判決
      撤銷意旨及訴願書所記載不服原處分機關95年9月4日北市稽北投甲字
      第09561063300號函之內容重為訴願決定，並以96年9月20日府訴字第
      0967 0168900號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於決定書送
      達之次日起60日內另為處分。」案經原處分機關北投分處以96年10月
      17日北市稽北投甲字第 09631737300號函重為處分，仍維持原核退88
      年至 92年溢繳地價稅之稅款。訴願人仍表不服，於96年10月30日第5
      次向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
        理  由
    一、本市各稅捐分處為原處分機關所屬單位，其所為之處分，仍應視為原
      處分機關所為之處分，合先敘明。
    二、按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算
      錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起 5年內提出具體證明，申請退還；
      逾期未申請者，不得再行申請。」
      土地稅法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為
      建築使用者，除自用住宅用地依第 17 條之規定外，統按千分之六計
      徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。
      」
      土地稅減免規則第 22條第3款規定：「......但合於左列規定者，應
      由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免
      由土地所有權人或典權人申請。....... 三、經都市計畫編為公共設
      施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）。」
      行為時適用之財政部90年12月26日臺財稅字第0900457455號函釋：「
      ...... 稅捐稽徵法第 28 條規定...... 所稱之『適用法令錯誤或計
      算錯誤』，係指稅捐稽徵機關或納稅義務人適用法令錯誤或計算錯誤
      之情形....... 地價稅及土地增值稅，係依據地政機關登記之面積辦
      理，嗣經發現當時所據以課稅之面積係錯誤而需退稅，其錯誤之原因
      為地政機關重測面積登記錯誤所致，因該項課稅前提有關之事實....
      ... 係認定之機關即地政機關發生錯誤，應非屬稽徵機關適用法令錯
      誤或計算錯誤之情形，則其退稅應無前揭法條 5年期限規定之適用；
      又該溢繳稅款之請求權係屬行政程序法施行前已發生之公法上請求權
      ...... 應得類推適用民法消滅時效之規定。」
      行為時適用之93年9月24日臺財稅字第09304523500號函釋：「......
      凡因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款之案件，不論係稽徵機關自行
      發現錯誤依職權退還或納稅義務人提出申請，其退稅期限均應依稅捐
      稽徵法第 28 條之規定辦理。至本部 90 年 12 月 26 日臺財稅字第
      0900457455號函釋，有關土地因地政機關重測誤繕，面積登記錯誤所
      生溢繳稅款之退稅期間，得類推適用民法消滅時效之規定，應限於課
      稅前提之事實認定機關（即地政機關）發生錯誤，且溢繳稅款之請求
      權屬行政程序法施行前已發生之公法上請求權，方得適用......」
      95年12月6日臺財稅字第09504569920號令釋：「一、有關行政程序法
      於 90 年 1 月 1 日施行前，非屬稅捐稽徵法第 28 條規定範圍之退
      稅請求權，其請求權之消滅時效期間，應類推適用稅捐稽徵法第28條
      之規定。至於行政程序法於 90 年 1 月 1 日施行後，上項退稅請求
      權之消滅時效期間，應適用該法第 131條之規定。二、下列令函中，
      有關溢繳稅款之請求權如屬行政程序法施行前已發生之退稅請求權，
      得類推適用民法消滅時效之規定部分，自本令發佈日起廢止：（一）
      財政部 90 年 11 月 16日臺財稅字第 090045 7036 號函。（二）財
      政部 90 年 11 月 28 日臺財稅字第 0900457411 號函。（三）財政
      部 90 年 12 月 26 日臺財稅字第 0900457455 號函。（四）財政部
      91 年 5 月 20 日臺財稅字第 0910451690 號函。（五）財政部93年
      9 月 15 日臺財稅字第 0930453608 號函。（六）財政部 93 年9 月
      24 日臺財稅字第 09304523500 號函。（七）財政部 94 年 2月 2日
      臺財稅字第 09404511390 號令。（八）財政部 95 年 3 月 13 日臺
      財稅字第 09504515150 號函。三、本令發佈前，已向主管稽徵機關
      提出申請退稅尚未確定之案件，仍准適用申請時之相關令釋規定辦理
      。」
    三、本件訴願理由略以：
      （一）人民有依法納稅之義務，租稅法定主義，原處分機關否准訴願
         人退稅之申請有違租稅法定主義、信賴保護原則衡平比例及誠
         信原則。又訴願人主張依據財政部 71 年 4 月 6 日臺財稅字
         第 32305 號辦理，原處分機關主張該號函釋未編入 92 年版
         「土地稅法令彙編」，自 93 年 1 月 1 日起，非經財政部重
         新核定，一律不再援引適用。惟查我國係租稅法定主義國家，
         自 71 年 4 月 6 日該函釋發佈迄 93 年 1 月 1 日相關土地
         稅法、稅捐稽徵法並無修正，也無後令優於前令或經明令廢止
         ，僅因未收錄於 92 年版「土地稅法令彙編」，即將適用 20
         年之釋令不再援引適用。訴願人請求提出法律解釋或個案向財
         政部請示而不可得，若係因近年來相關案例少而予以刪除，豈
         不是侵害人民權益？
      （二）臺北市政府訴願決定建議參考財政部 90 年 12 月 26 日臺財
         稅字第 09 00457455 號函釋，在事實不明之情形下，作有利
         於訴願人之處理。惟原處分機關認為情形顯有不同，不予援引
         適用。查該兩案例皆係由地政機關之通報，一為地政機關重測
         誤繕，面積登記錯誤所致，一為依據土地稅減免規則第 22 條
         第 3 款規定，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理，免由土地
         所有權人申請。兩造依衡平比例原則與信賴保護原則，何者更
         應受保護，何者冤屈較大呢？
      （三）原處分機關堅持主張按財政部 93 年 9 月 24 日臺財稅字第
         093045235 00 號函釋審理，且未附具理由。試問本案究屬事
         實錯誤、適用法令錯誤或計算錯誤？查事實錯誤如公共設施保
         留地未按優惠稅率，仍按一般稅率核課，若未收錄於「土地稅
         法令彙編」即按財政部 93 年 9 月 24 日臺財稅字第 093045
         23500 號函釋審理，除非收錄有案重測面積錯誤，可按該部 9
         0 年 12 月 26 日臺財稅字第 0900457455 號函釋適用，至於
         重劃面積錯誤，依原處分機關之立論，僅有法無函釋，則應依
         該部 93 年 9 月 24 日臺財稅字第 093045235 00 號函釋審
         理。如此僵化，違反誠信原則，既不按租稅法定主義審理，又
         不按司法院大法官對憲法第 19 條解釋意旨審理，反將函釋當
         審理之準據，而該部 93 年 9 月 24 日臺財稅字第093045235
         00 號函是否適用於本案不無疑慮。
    四、卷查本案前經本府96年9月20日府訴字第09670168900號訴願決定：「
      原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。
      」其理由略以：「......五、惟查地價稅若係由主管稅捐稽徵機關依
      照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，納稅義務人
      就該核課事實之提供並無協力義務。是以本件系爭土地自65年起公告
      為公共設施保留地，縱69年5月5日土地稅減免規則始修正為應由稽徵
      機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理減免地價稅
      ，本件仍應由主管地政機關逕行向主管稽徵機關通報，惟原處分機關
      皆按一般稅率課徵地價稅，至93年訴願人提出異議始查明系爭土地使
      用分區為公共設施用地，乃改按公共設施保留地稅率課徵地價稅並退
      還溢繳88年至93年按一般用地稅率與公共設施保留地稅率之差額地價
      稅款，則本件與前揭財政部90年12月26日臺財稅字第0900457455號函
      及93年9月24日臺財稅字第09304523500號函釋，地政機關發生錯誤所
      生溢繳稅款之退稅情形相似，且經原處分機關查認本件是否為地政機
      關發生錯誤無案可稽，業如前述，是本件在事實不明之情況下，是否
      應作有利於訴願人之認定，而認有上開函釋之適用，尚有斟酌之餘地
      。......」
    五、本件原處分機關北投分處重為決定仍維持原核定，原處分內容略以：
      「......說明......四、......臺端......所請退還78年期至87年期
      之差額地價稅乙節，經查本案土地於65年公告為公共設施保留地，本
      分處誤以一般用地稅率課徵，其與上開財政部90年12月26日臺財稅字
      第0900457455號函示係因地政機關重繕錯誤、面積登記錯誤之情形顯
      有不同。五、......是以本分處依財政部93年9月24日臺財稅字第093
      04523500號函釋依稅捐稽徵法第28條規定退還88年期至92年期按一般
      用地與公共設施保留地稅率課徵之差額地價稅款；至87年期以前年度
      之差額地價稅未便退還，尚無不妥。......」又其維持原處分之理由
      依原處分機關 96年12月31日北市稽法甲字第09634013100號訴願答辯
      書答辯理由略以：「......二、系爭土地係自65年7月9日公告為公共
      設施用地，按行為時 ......之土地賦稅減免規則第22條第2項、第23
      條......規定，訴願人應於當期地價稅開徵前40日，向本處北投分處
      申請減免地價稅。本案訴願人未提出申請，此為訴願人所不否認，是
      該分處原核定系爭土地按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。嗣土
      地稅減免規則於69年5月5日修正，依第22條第1項第3款規定......69
      年5月5日以後新劃定之公共設施保留地，已改由主管地政機關通報稅
      捐稽徵機關主動辦理減免，免除土地所有權人造冊之義務。三、訴願
      人主張本案應依據財政部 71年4月6日臺財稅字第32305號函釋辦理乙
      節......查該號函釋清楚解釋准予追溯退稅之情形，以69年5月5日土
      地稅減免規則發佈生效後之個案，始有該號函釋之適用，況該號函釋
      業因財政部於90年12月26日以臺財稅字第0900457455號函另為適法之
      解釋，故自92年12月起已未編入『土地稅法令彙編』，是本處北投分
      處否准訴願人退稅之申請，亦屬有據。至於信賴保護原則須同時符合
      信賴基礎、信賴表現及信賴值得保護，始有該原則之適用，本案訴願
      人既無因原處分（即自65年起仍按一般用地稅率課徵地價稅）而有客
      觀上行為之改變，更無因此遭受損害，自無此原則之適用。四、本處
      北投分處依訴願決定撤銷意旨函詢臺北市政府地政處系爭土地是否曾
      依土地稅減免規則第22條第1項第3款規定通報本處，據該處96年12月
      20日北市地二字第09633098200號函：『......北投區奇巖段4小段40
      0地號土地是否依土地稅減免規則第 22條第1項第3款規定通報一案，
      經查本案已逾保存年限致無案可稽......』所載，本案究係地政機關
      未依法通報本處，亦（抑）或本處漏未辦理減免，已無從查證。....
      ..」是原處分機關重新審認本案仍應以 5年為退稅期間，原處分自屬
      有據。
    六、至於訴願人主張本案無稅捐稽徵法第 28條之適用，應依財政部71年4
      月6日臺財稅字第32305號及90年12月26日臺財稅字第0900457455號函
      釋意旨，以 15年為退稅期間等節。經查本案退稅期間究為5年或15年
      ？依原處分機關答辯引用之最高行政法院 95年度判字第00928號判決
      ，其判決理由略以：「......六、地價稅之稽徵，既由直轄市或縣（
      市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資
      料核定......而經都市計畫編為公共設施保留地土地稅之減免，69年
      5月5日修正公佈土地稅減免規則第6條及第22條第3款更明定應由稽徵
      機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地
      所有權人或典權人申請，地政機關自應主動依其權責彙整符合減免規
      定土地之相關資料通報該管稽徵機關辦理，稽徵機關亦有依法通知主
      管地政機關檢送有關資料逕行辦理減免之責。倘稽徵機關應適用土地
      稅減免規則第 22條第3款規定而未予適用，揆諸上開說明，自屬稅捐
      稽徵法第28條規定之『適用法令錯誤』，納稅義務人對此因適用法令
      錯誤溢繳之稅款，即應自繳納之日起 5年內提出具體證明申請退還，
      逾期未申請者不得再行申請。......查系爭土地早於59年4月3日業依
      彰化都市計畫修訂實施為部分乙○○○區○○○○路用地......徵諸
      前述說明，被上訴人於69年5月5日修正公佈土地稅減免規則後，每年
      徵收地價稅時，即應依上揭土地稅法令規定逕行辦理減免事宜，被上
      訴人應適用未予適用辦理減免，仍按一般用地稅率課徵地價稅，自屬
      稅捐稽徵法第28條規定之『適用法令錯誤』，納稅義務人即上訴人對
      系爭土地溢繳之地價稅申請退還，應自繳納之日起 5年內為之，逾期
      未申請者不得再行申請，殊無類推適用民法消滅時效規定之可言。..
      ....」復有行政法院 85年度判字第475號判決意旨：「......系爭公
      共設施道路用地，被告未予免徵地價稅，係屬法令有錯誤，原告非不
      得依稅捐稽徵法 ......第28條規定對其溢繳之地價稅，於5年內申請
      退還，......至經辦人員之疏忽，造成原告溢繳稅款，原告得否請求
      國家賠償，係屬另一問題......。」可資參照。況原處分機關於96年
      11月30日電詢臺北市政府地政處就系爭土地是否依土地稅減免規則第
      22條第 3項規定通報，經該處表示其於70年間曾就全市之公共設施保
      留地進行全面性通報，惟因公文逾保存期限已銷毀，此亦有臺北市稅
      捐稽徵處公務電話紀錄附卷可稽。故本案系爭土地符合土地稅減免規
      則第22條3款規定，原處分機關未予免徵地價稅，係屬稅捐稽徵法第2
      8條規定之適用法令有錯誤，自應退還訴願人5年溢繳稅款。是訴願主
      張，不足採據。從而，原處分機關北投分處否准訴願人超過 5年溢繳
      地價稅退稅之申請，揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，並無不合，應
      予維持。
    七、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第 79條第1項之規定，決
      定如主文。
                     訴願審議委員會主任委員 張明珠
                           副主任委員 王曼萍
                              委員 陳 敏
                              委員 陳淑芳
                              委員 陳石獅
                              委員 陳媛英
                              委員 紀聰吉
                              委員 戴東麗
                              委員 戴東麗
    中  華  民  國   97   年    1   月   31   日
                           市長 郝龍斌
                  訴願審議委員會主任委員 張明珠 決行
      如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高
    等行政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
    （臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）
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