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  • 臺北市政府 98.08.12. 府訴字第09870099900號訴願決定書 訴  願  人 林○○
    原 處 分 機 關 臺北市稅捐稽徵處
    訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國 98年5月15日北市稽文山字第09832517200
    號函，提起訴願，本府決定如下：
      主文
    訴願駁回。
      事實
    訴願人於民國（下同） 96年9月27日因買賣登記取得本市中正區南海段 1小段 499地號持分
    土地（地上房屋門牌為本市中正區金華街○○之○○號○○樓），嗣於  98年1月23日出售
    登記移轉原所有本市文山區實踐段 2小段 116地號持分土地（地上房屋門牌為本市文山區忠
    順街○○段○○巷○○弄○○號○○樓）。嗣訴願人於 98年3月16日向原處分機關文山分處
    申請依土地稅法第35條規定就其已納土地增值稅額內，退還不足支付新購土地地價之數額，
    經該分處以系爭出售地（本市文山區實踐段2小段116地號持分土地）之地上房屋於訴願人96
    年9月27日登記取得本市中正區南海段499地號持分土地時，並無訴願人或其配偶、直系親屬
    辦竣戶籍登記，不符土地稅法第 35條第2項重購退稅規定，乃以 98年3月20日北市稽文山甲
    字第09832271200號函復訴願人否准所請。訴願人不服，於 98年4月16日向本府提起訴願，
    嗣經原處分機關重新審查後，以 98年5月15日北市稽文山字第09832517200號函撤銷上開文
    山分處 98年3月20日北市稽文山甲字第09832271200號函並重為處分仍否准所請。該函於 98
    年 5月19日送達，本府以原處分已不存在為由，以98年6月29日府訴字第09870079100號訴願
    決定：「訴願不受理。」其間，訴願人對原處分機關 98年5月15日北市稽文山字第09832517
    200號函仍表不服，於 98年6月8日向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯。
      理由
    一、按土地稅法第 9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親
      屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」第34條第1項前段、第2項
      規定：「土地所有權人出售其自用住宅用地者，都市土地面積未超過三公畝部分或非都
      市土地面積未超過七公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十
      徵收之。」「前項土地於出售前一年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」
      第 35條第1項第1款、第2項規定：「土地所有權人於出售土地或土地被徵收後，自完成
      移轉登記或領取補償地價之日起，二年內重購土地合於左列規定之一，其新購土地地價
      超過原出售土地地價或補償地價，扣除繳納土地增值稅後之餘額者，得向主管稽徵機關
      申請就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新購土地地價之數額：一、自用住宅用
      地出售或被徵收後，另行購買都市土地未超過三公畝部分或非都市土地未超過七公畝部
      分，仍作自用住宅用地者。」「前項規定土地所有權人於先購買土地後，自完成移轉登
      記之日起二年內，始行出售土地或土地始被徵收者，準用之。」
      財政部 88年9月7日臺財稅第881941465號函釋：「按土地稅法第35條有關重購自用住宅
      用地退還原已繳納土地增值稅規定之立法意旨，在於考量土地所有權人因住所遷移等實
      際需要，必須出售原有自用住宅用地，而另於他處購買自用住宅用地，為避免因課徵土
      地增值稅，降低其重購土地之能力，乃准就其已納土地增值稅額內，退還其不足支付新
      購土地地價之數額。故該條第 1 項第 1 款規定，係以土地所有權人於出售原有自用住
      宅用地後，另行購買土地仍作自用住宅用地為要件；同條第 2 項有關先購後售，既準
      用第 1 項之規定，仍應以土地所有權人於購買土地時，已持有供自用住宅使用之土地
      為適用範圍；如土地所有權人未持有供自用住宅使用之土地，僅係單純購買土地，嗣後
      再購買或自其配偶受贈他筆土地後再出售，核其情形係二次取得土地後再出售第 2次取
      得之土地，與上開條文規定先售後購或先購後售，應以已持有自用住宅用地之立法意旨
      不合，應無土地稅法第35條重購自用住宅用地退還已繳納土地增值稅規定之適用。」
       91年8月30日臺財稅字第0910454052號函釋：「土地所有權人先購後
      售自用住宅用地，申請依土地稅法第 35 條第 2項規定退還原已繳納之土地增值稅，如
      經查明其於重購自用住宅用地完成移轉登記之日，已持有供自用住宅使用之土地，應有
      該條文退還已繳納土地增值稅規定之適用。」
       91年10月3日臺財稅字第0910452232號函釋：「土地稅法第35條重購
      退稅之規定，在避免因課徵土地增值稅，降低所有權人重購自用住宅用地之能力，其適
      用自應以有『重購自用住宅用地』之事實為前提，準此，新購自用住宅用地時，若擁有
      之土地非屬自用住宅用地，難謂其為『重購自用住宅用地』，至於原有土地出售時是否
      按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，與重購自用住宅用地之申請退稅尚無必然關係。
      」
    二、本件訴願理由略以：
    （一）土地稅法第35條於先購後售之情形，並未明文規定新購土地時，應於後售土地上辦竣
       戶籍登記，始得辦理退稅。原處分機關僅援引非屬法律或法律授權規定之財政部91年
       8月30日臺財稅字第0910454052 號函釋，即以訴願人新購土地時未於後售土地上辦竣
       戶籍登記為由，否准退稅，有違憲法第19條租稅法律主義。
    （二）原處分機關之制式「土地增值稅自用住宅用地重購退稅申請書」有關無租賃情形申明
       書部分，用於先購後售案件時，對於後售土地無出租情事之申明內容，其涵蓋之時點
       僅為出售前 1年內，而無需申明新購土地時無出租情事，亦足以使人認定應辦竣戶籍
       登記之時點為出售時。且臺中市政府府法訴字第0950049801號訴願決定，亦以出售地
       前1年內有無設籍為認定標準。
    （三）土地稅法第 35條修正增列現行條文第2項時，依當時主管機關說明，其目的在於使先
       買後賣自用住宅用地、自營工廠用地及自耕農地者，亦得適用退還土地增值稅之規定
       ，而前開第 2項條文，並未明文規定先買土地時，應於後賣土地上辦竣戶籍登記，始
       得辦理退稅。
    三、按重購土地而得適用土地稅法第35條規定申請退還已繳納之土地增值稅者，除須符合同
      法第 34條第1項及第2項所規定之面積要件及出售前1年內未曾供營業使用或出租要件外
      ，因土地稅法第 35條第1項第1款規定係以自用住宅用地為限，是若欲適用該款規定，
      尚須合於同法第9 條有關自用住宅用地之規定，即土地所有權人或其配偶、直系親屬於
      該地辦竣戶籍登記，此乃法條之當然解釋。次按前揭財政部 88年9月7日臺財稅第 8819
       41465號、91年8月30日臺財稅字第0910454052號及91年10月3日臺財稅字第0910452232
      號函釋，土地稅法第 35條第2項有關先購後售之規定，既準用同條第 1項之規定，仍應
      以土地所有權人於購買土地時，後售之土地係為已持有供自用住宅使用之土地為適用範
      圍；且先購後售自用住宅用地，申請依上開規定退稅者，其是否已持有供自用住宅使用
      之土地，係以重購自用住宅用地完成移轉登記之日為認定基準。是本件原處分機關應否
      退還訴願人已繳納之土地增值稅，應以訴願人新購土地完成移轉登記之日，後售之土地
      是否為土地稅法第 9條規定所稱「自用住宅用地」，即土地所有權人或其配偶、直系親
      屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地為認定準據，尚非僅以出售地
      前1年內有無設籍為認定標準。
    四、查訴願人於 96年9月27日登記取得本市中正區南海段1小段499地號持分土地（地上房屋
      門牌為本市中正區金華街○○之○○號○○樓）時，其原持有本市文山區實踐段2小段1
      16地號持分土地（地上房屋門牌為本市文山區忠順街○○段○○巷○○弄○○號○○樓
      ）並無訴願人本人或其配偶、直系親屬辦竣戶籍登記，有相關土地、建物所有權狀、戶
      口名簿、戶政連線戶籍（除戶）資料查詢、原處分機關文山分處重購土地退還土地增值
      稅處理意見表等影本附卷可稽，亦為訴願人所不爭執。原處分機關否准所請，自屬有據
      。
    五、至訴願人主張原處分機關僅援引非屬法律或法律授權規定之財政部91年8月 30日臺財稅
      字第0910454052號函釋，即以訴願人新購土地時未於後售土地上辦竣戶籍登記為由，否
      准退稅，有違憲法第19條租稅法律主義等語。經查行政機關基於法定職權，就行政法規
      所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用，有司法院釋字第 287
      號解釋意旨可參。準此，財政部 91年8月30日臺財稅字第0910454052號函釋僅係闡明土
      地稅法相關法規原意，原處分機關並非以該函釋作為否准訴願人申請退還土地增值稅之
      法源依據，而係依土地稅法第 9條及第35條等規定作為否准處分之依據，故並無增加法
       律所無之限
      制之問題。是訴願主張，應屬誤解，尚難採憑。
    六、又訴願人主張土地稅法第 35條第2項修正目的在於使先買後賣自用住宅用地、自營工廠
      用地及自耕農地者，亦得適用退還土地增值稅之規定，並未明文規定先買土地時，應於
      後賣土地上辦竣戶籍登記，始得辦理退稅等語。按土地稅法第35條重購退稅之規定，旨
      在避免因課徵土地增值稅，降低所有權人重購自用住宅用地之能力，其適用自應以有「
      重購自用住宅用地」之事實為前提，準此，新購自用住宅用地時，若擁有之土地非屬自
      用住宅用地，即難謂其為「重購自用住宅用地」。是本案訴願人於新購本市中正區南海
      段1小段499地號持分土地時，其原持有之本市文山區實踐段2小段116地號持分土地並不
      符合土地稅法第 9條規定有關「自用住宅用地」之要件，自不得依同法第35條規定申請
      重購退稅。從而，原處分機關所為處分，揆諸前揭規定及函釋意旨，並無不合，應予維
      持。
    七、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79 條第 1項，決定如主文。
                       訴願審議委員會主任委員 陳 業 鑫（公假）
                             副主任委員 王 曼 萍（代理）
                                    委員 劉 宗 德
                                    委員 陳 石 獅
                                    委員 陳 媛 英
                                    委員 紀 聰 吉
                                    委員 戴 東 麗
                                    委員 林 勤 綱
                                    委員 賴 芳 玉
                                    委員 柯 格 鐘
                                    委員 葉 建 廷
                                    委員 范 文 清
    中  華  民  國   98   年   8  月   12   日
                                    市長 郝 龍 斌
                           訴願審議委員會主任委員 陳業鑫決行
    如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高等行政法院提起行政訴
    訟，並抄副本送本府。
    （臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）
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