臺北市政府 99.04.15. 府訴字第09970036500號訴願決定書 | 訴願決定書-友善列印

臺北市政府 99.04.15. 府訴字第09970036500號訴願決定書訴願人莊○○
訴願代理人劉○○
原處分機關臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國98年12月25日北市稽士林
字第09831761800號函，提起訴願，本府決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
案外人傅○○原所有本市士林區菁山段○○小段○○地號土地（下稱系爭
土地），於民國（下同）84年9月7日經臺灣士林地方法院民事執行處強制
執行拍賣拍定予案外人楊○○，並由該民事執行處以 85年3月21日士院仁
執實字第4392號函請原處分機關士林分處就該土地應課徵之土地增值稅，
開列數額函告，以憑優先扣繳，經原處分機關士林分處核定按一般用地稅
率課徵土地增值稅，並以 85年3月28日北市稽士林乙字第7211號函請該法
院民事執行處代為扣繳土地增值稅新臺幣 11萬6,648元在案；該民事執行
處並以 85年4月16日士院仁民執實字第4392號函檢送分配表通知債權人即
訴願人及債務人傅○○到場實施分配。嗣訴願人於 98年11月9日向原處分
機關士林分處申請系爭土地應依行為時土地稅法第 39條之2規定免徵土地
增值稅，並申請退還溢繳之土地增值稅，經該分處以系爭土地之土地增值
稅業於85年9月4日繳納，係屬核課確定案件，又傅○○未於強制執行拍賣
當時，依行為時土地稅法施行細則第58條規定檢具相關證明文件提出免徵
土地增值稅之申請，原核定按一般用地稅率課徵土地增值稅並無違誤為由
，乃以98年12月2日北市稽士林甲字第09831594900號函復訴願人否准所請
。訴願人不服，於 98年12月15日第1次向本府提起訴願，嗣經原處分機關
重新審查後，審認其所屬分處係內部單位，倘欲對外作成行政處分，應以
原處分機關名義為之，乃以 98年12月25日北市稽士林字第09831761800號
函，自行撤銷上開士林分處98年12月2日北市稽士林甲字第09831594900號
函，並審認訴願人僅為本案納稅義務人即傅○○之債權人，係事實上利害
關係人，並非法律上利害關係人，非有代位債務人行使要求免徵系爭土地
土地增值稅之權利，不生可否行使代位權之問題為由，重為否准之處分，
並副知本府訴願審議委員會，該函於98年12月30日送達。嗣經本府以原處
分已不存在為由，以99年1月29日府訴字第09970008000號訴願決定：「訴
願不受理。」其間，訴願人仍不服原處分機關98年12月25日北市稽士林字
第09831761800號函，於99年1月25日向本府提起訴願，並據原處分機關檢
卷答辯。
理由
一、按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計算錯
誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；屆
期未申請者，不得再行申請。納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯
誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐
稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不
以五年內溢繳者為限。......本條修正施行前，因第二項事由致溢繳
稅款者，適用修正後之規定。前項情形，稅捐稽徵機關於本條修正施
行前已知有錯誤之原因者，二年之退還期間，自本條修正施行之日起
算。」
土地稅法第 5條規定：「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為
有償移轉者，為原所有權人。......前項所稱有償移轉，指買賣、交
換、政府照價收買或徵收等方式之移轉；所稱無償移轉，指遺贈及贈
與等方式之移轉。」第28條規定：「已規定地價之土地，於土地所有
權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。......。」第30
條之1第4款規定：「依法免徵土地增值稅之土地，主管稽徵機關應依
左列規定核定其移轉現值並發給免稅證明，以憑辦理土地所有權移轉
登記：......四、依第三十九條之二第一項規定，免徵土地增值稅之
農業用地，以權利變更之日當期之公告土地現值為準。」第 39條之2
第 1項規定：「作農業使用之農業用地，移轉與自然人時，得申請不
課徵土地增值稅。」
行為時土地稅法第10條規定：「本法所稱農業用地，指供農作、森林
、養殖、畜牧及與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬
場、集貨場、農路、灌溉、排水、漁用碼頭、水稻育苗用地、儲水池
、農用溫室及其他農用之土地；......。」第39條之2第1項規定：「
農業用地在依法作農業使用時，移轉與自行耕作之農民繼續耕作者，
免徵土地增值稅。」
行政法院80 年6月份庭長評事聯席會議決議：「依農業發展條例第二
十七條之規定，合於該條所定免稅要件者，當然發生免稅效果，本無
待人民之申請。同條例施行細則第十五條規定並非關於發生免稅效果
之規定。抵押權人（債權人）代位債務人（原土地所有人）申請，僅
在促使稅捐稽徵機關注意，不得對土地課徵土地增值稅而已，並非代
位債務人行使要求稅之權利，不生可否行使代位權之問題。」
二、本件訴願理由略以：
（一）依財政部82年6月17日臺財稅字第821488575號函釋意旨，法院拍賣
之農地於事後申請免稅，如符合要件准予辦理，又依財政部 89年8
月1日臺財稅字第 0890455206號函釋意旨，債權人可申請「免徵土
地增值稅」，而財政部93年12月14日臺財稅字第0930456294號函釋
意旨，法院拍賣之土地經核課土地增值稅後，申請適用減免致有應
退之稅款，應交執行法院重新分配給債權人，上開函釋已發生稅捐
稽徵法第1條之1規定之效力，是於退稅程序，原處分機關否准訴願
人之申請，已屬行政處分，侵害訴願人退稅權益，訴願人提起訴願
，當事人適格及保護要件，均無欠缺。
（二）系爭土地由執行法院拍賣，原處分機關依職權計課，並函請執行法
院代為扣繳，不可能發生稅捐稽徵法第28條所定納稅義務人「自行
」適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之情事，即無稅捐稽徵法第28條第
1項規定5年時效之適用；復按行政法院80 年6月份庭長評事聯席會
議闡釋行為時農業發展條例第27條規定，合於行為時農業發展條例
第27條所定免稅要件者，當然發生免稅效果，本無待人民之申請。
財政部 90年8月13日臺財稅字第0900455007號函釋意旨，依修正後
土地稅法第39條之2第1項規定，農業用地移轉符合不課徵土地增值
稅者，尚應由移轉土地之權利人或義務人提出申請，與修法前同條
項所定當然適用免徵土地增值稅之規定有別，故符合行為時土地稅
法第39條之 2規定之農業用地由自耕農買受者，當然免徵土地增值
稅，不待人民之申請，稽徵機關應依職權做成免徵土地增值稅之行
政處分，及依職權辦理退稅，而原處分機關不查，竟依土地稅法第
33條規定，按一般用地稅率計課，適用法令顯有錯誤，致納稅義務
人溢繳稅款，顯有可歸責之原因，是依稅捐稽徵法第 28條第2項規
定，已無消滅時效規定之適用。
（三）若符合行為時農業發展條例第27條規定之農地，稽徵機關疏未做成
免稅處分者，當事人即得依行政程序法第34條規定，向稽徵機關申
請為適法之行政處分，此項申請，參照同法第35條規定之立法理由
，足見行政程序法第34條規定係賦予人民有權請求行政機關依法行
政之權利，故原處分機關不依訴願人之申請，作成免稅之處分並退
還稅款，徒以拍定時怠忽未盡協力義務，申請退稅已逾 5年時效，
債權人不得申請，為拒絕之理由，係與上開行政法院、財政部函釋
及稅捐稽徵法第28條規定不合。
三、按有償移轉土地所有權者，其土地增值稅之納稅義務人係原土地所有
權人，為土地稅法第 5條第1項第1款所明定。再按稅捐稽徵法第28條
第1項及第2項所定申請退還或受領溢繳稅款之人均為納稅義務人。查
本件系爭土地原所有權人為傅○○，系爭土地經法院強制執行拍賣拍
定予楊○○，其土地增值稅之納稅義務人為原所有權人傅○○，原處
分機關以訴願人僅為原所有權人傅○○之債權人，其申請傅○○原所
有系爭土地免徵土地增值稅，應無稅捐稽徵法第 28條第2項規定退稅
之適用，乃否准訴願人退稅之申請，自屬有據。
四、至訴願人主張依財政部函釋意旨，經法院拍賣之農地得於事後由債權
人申請免徵土地增值稅及行政法院 80年6月份庭長評事聯席會議認為
符合行為時農業發展條例第27條所定免稅要件者，當然發生免稅效果
，本無待人民之申請，稽徵機關疏未做成免稅處分者，其適用法令顯
有錯誤，原處分機關應依稅捐稽徵法第 28條第2項規定准予退稅等語
。本件姑不論系爭土地是否符合行為時土地稅法第39條之2第1項規定
免稅之要件，依稅捐稽徵法第 28條第2項規定，納稅義務人因稅捐稽
徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致
溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起 2年內查明退還
，其查明退還對象是納稅義務人。查本件系爭土地土地增值稅之納稅
義務人為原所有權人傅○○，訴願人僅係傅○○之債權人，既非該土
地增值稅之納稅義務人，亦非實際代繳土地增值稅之人，依行政法院
56年度判字第 231號、58年度判字第517號及69年度判字第1號等判例
意旨，若由買受取得所有權之人依土地稅法第5條之1規定申報並代為
繳納土地增值稅者，既係代納稅義務人繳納土地增值稅，納稅之主體
自仍為原來之納稅義務人而非代繳之人，縱令事實上由他人代繳土地
增值稅，不能因此變更公法上納稅義務之主體，如為退稅之申請，僅
能由納稅義務人為之，其代繳稅款之人，自無以自己名義請求退稅之
權利。本件退稅之申請，僅能由納稅義務人傅○○為之，尚難謂訴願
人得以自己名義請求退稅，原處分機關否准訴願人退稅之申請，並無
違誤。訴願主張，不足採據。從而，原處分所為處分，揆諸首揭規定
，並無不合，應予維持。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79條第1項，決定如主文
。
訴願審議委員會代理主任委員王曼萍
委員劉宗德
委員陳石獅
委員陳媛英
委員紀聰吉
委員戴東麗
委員柯格鐘
委員葉建廷
委員范文清
中華民國 99 年 4 月 15 日
市長郝龍斌
訴願審議委員會代理主任委員王曼萍決行
如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高等行
政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
（臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）

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