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臺北市政府 99.06.18. 府訴字第09970064200號訴願決定書
訴 願 人 ○○股份有限公司
代 表 人 李○○
訴 願 代 理 人 黃○○會計師
原 處 分 機 關 臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關民國 99年 3月10日北市稽內
湖字第 09931226700號函，提起訴願，本府決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
一、訴願人於民國（下同）87年 2月 5日立約向○○有限公司購買其所有
本市內湖區文德段 5小段11地號土地（下稱系爭土地），買賣雙方並
於87年 2月10日共同向原處分機關內湖分處申報系爭土地之移轉現值
及土地增值稅，因訴願人與出賣人○○有限公司以上開土地申報當期
之公告土地現值【每平方公尺新臺幣（下同） 6萬元】為申報現值，
經該分處核定無漲價數額，乃於 87年 2月10日核發土地增值稅免稅
證明書予出賣人○○有限公司，訴願人於 87年2 月26日辦竣土地所
有權移轉登記在案。旋訴願人於95年 4月 7日與案外人張○○訂立土
地所有權買賣移轉契約書，將其所有系爭土地出售予張○○，且於同
年 4月10日向原處分機關內湖分處申報系爭土地之移轉現值為每平方
公尺 9萬 4,600元，經該分處按一般用地稅率課徵訴願人土地增值稅
額 629萬 668元，訴願人並於95年 4月27日辦竣土地所有權移轉登記
。
二、嗣訴願人及○○有限公司以系爭土地 87年 2月10日申報之移轉現值
有誤為由，於 98年12月30日向內湖分處申請更正系爭土地87年 2月
10日申報之移轉現值，並請求退還訴願人於95年 4月 7日因出售系爭
土地所溢繳之土地增值稅，經該分處審認訴願人未能舉證原申報現值
有誤，核與財政部70年 6月13日臺財稅第 34807號函釋意旨不符，且
依行政程序法第 131條第 1項規定，本案之請求權已因 5年間不行使
而消滅，乃以 99年 2月 8日北市稽內湖甲字第 09931115000號函復
訴願人否准所請。訴願人不服，於 99年 2月26日向本府提起訴願。
經原處分機關重新審查後，以其所屬分處係內部單位，對外作成行政
處分，應以原處分機關名義為之，乃以99年 3月10日北市稽內湖字第
09931226700 號函撤銷上開內湖分處 99年 2月 8日北市稽內湖甲字
第 09931115000號函及重為否准之處分，該函於 99年 3月12日送達
，本府遂以原處分不存在為由，以99年 4月15日府訴字第0997003730
0 號訴願決定：「訴願不受理。」訴願人對於原處分機關99年 3月10
日北市稽內湖字第 09931226700號函仍不服，於99年 4月 6日經由原
處分機關向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯。
理由
一、按土地稅法第 5條第1項第1款規定：「土地增值稅之納稅義務人如左
。一、土地為有償移轉者，為原所有權人。」第28條前段規定：「已
規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收
土地增值稅。」第30條第1項第1款規定：「土地所有權移轉或設定典
權，其申報移轉現值之審核標準，依左列規定：一、申報人於訂定契
約之日起三十日內申報者，以訂約當期之公告土地現值為準。」第31
條第1項第1款規定：「土地漲價總數額之計算，應自該土地所有權移
轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除左列各項後之餘額，
為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土地，其原規定地價
。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值。」第49條規定：
「土地所有權移轉或設定典權時，權利人及義務人應於訂定契約之日
起三十日內，檢附契約影本及有關文件，共同向主管稽徵機關申報其
土地移轉現值。但依規定得由權利人單獨申請登記者，權利人得單獨
申報其移轉現值。主管稽徵機關應於申報土地移轉現值收件之日起七
日內，核定應納土地增值稅額，並填發稅單，送達納稅義務人。但申
請按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之案件，其期間得延長為二十
日。權利人及義務人應於繳納土地增值稅後，共同向主管地政機關申
請土地所有權移轉或設定典權登記。主管地政機關於登記時，發現該
土地公告現值、原規定地價或前次移轉現值有錯誤者，立即移送主管
稽徵機關更正重核土地增值稅。」
稅捐稽徵法第 28條第1項規定：「納稅義務人自行適用法令錯誤或計
算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還
；屆期未申請者，不得再行申請。」
行政程序法第131條第1項規定：「公法上之請求權，除法律有特別規
定外，因五年間不行使而消滅。」
財政部70年6月13日臺財稅第34807號函釋：「......二、私有土地現
值申報因填寫錯誤是否准予更正，如准予更正應如何限制：原則上私
有土地移轉申報現值後，仍應依內政部66年10月24日臺內地字第7567
38號函規定：於辦竣移轉登記後，應不准雙方當事人再更改其原申報
移轉現值，但當事人原申報現值顯然錯誤且能舉證者，仍應准其更正
......。」
二、本件訴願理由略以：
（一）本案訴願人購入之價款與原向地政機關申報之公告現值係因誤植為
顯然錯誤，且事證明確，依財政部70年 6月13日臺財稅第 34807號
函釋意旨，應准予更正，原處分機關指摘買賣土地之合約書不符，
實因實際買賣價款與向地政機關申報公告現值價款確屬不符，原處
分之指摘顯係錯誤。另原處分機關以行政程序法第 131條第 1項所
定 5年時效否准更正，惟本案屬稅捐之爭議，自應優先適用於稅捐
稽徵法及土地法特別法之相關規定，行政程序法並非適用於稅捐之
請求。再者，原處分機關就稅捐稽徵法第 1條之 1及第21條第 2項
既具備有審核之職權，依平等原則自當依法對本案於87年申報移轉
時之前次移轉現值之 1億 666萬 6,419元與申報移轉現值之 6,310
萬 4,400元等明顯違背常情之錯誤申請案件，依職權審核並予更正
；又稅捐乃無對價之強制給付，溢繳稅款之退還有別於民事不當得
利，係源於給付欠缺對價關係所致。原處分機關已收稅款無論由於
事前或事後之原因，有欠適法性者，理當於發現後，立即退還溢收
稅款，始符課稅法定主義。
（二）另依臺北高等行政法院92年度訴字第 338號判決，稅捐稽徵法第28
條規定「納稅義務人」之請求退還期限為 5年，為對不當得利退還
之特殊規定，反之如「非納稅義務人」而有誤繳稅捐請求退還時，
即係對於課稅前提事實之「納稅義務人」認定錯誤，並非適用法律
錯誤或計算錯誤，不能適用稅捐稽徵法第 28條規定，其申請退稅
期限應不受 5年期間之限制。而一般公法上不當得利發生於行政程
序法公布施行前者，其請求權時效為15年。復查原處分機關依稅捐
稽徵法第21條規定於課稅處分確定後，如發現納稅義務人有申報短
漏之情事，仍可於 5年內撤銷變更原處分，補徵所漏稅款，基於平
等原則，亦應認為納稅義務人在溢繳稅款 5年內，仍可請求撤銷變
更原處分。本案之主旨係為95年度溢繳之土地增值稅請求退還，為
返還請求權，並非如原處分書所稱87年度起算之更正請求權，故應
依95年度原移轉時間為計算基礎准予退還溢繳土地增值稅。
三、查訴願人於87年 2月 5日立約向○○有限公司購買系爭土地，買賣雙
方並於 87年 2月10日共同向原處分機關內湖分處申報系爭土地之移
轉現值及土地增值稅，因訴願人與出賣人○○有限公司以上開土地申
報當期之公告土地現值 （每平方公尺 6萬元）為申報現值，經該分
處核定無漲價數額，乃核發土地增值稅免稅證明書予出賣人○○有限
公司，訴願人於 87年 2月26日辦竣土地所有權移轉登記在案。旋訴
願人於95年 4月 7日與案外人張○○訂立土地所有權買賣移轉契約書
，將其所有系爭土地出售予張○○，且於同年 4月10日向原處分機關
內湖分處申報系爭土地之移轉現值為每平方公尺 9萬4,600 元，經該
分處按一般用地稅率課徵訴願人土地增值稅額 629萬668 元，訴願人
並於 95年 4月27日辦竣土地所有權移轉登記，有土地增值稅（土地
現值）申報書、土地所有權買賣移轉契約書及系爭土地公告地價及公
告現值查詢系統畫面等影本附卷可稽。嗣訴願人及○○有限公司以系
爭土地 87年 2月10日申報之移轉現值有誤為由，於98年12月30日向
該分處申請更正系爭土地 87年 2月10日申報之移轉現值，並請求退
還訴願人於95年 4月 7日因出售系爭土地所溢繳之土地增值稅，經該
分處審認訴願人未能舉證原申報現值有誤，核與財政部 70年 6月13
日臺財稅第 34807號函釋意旨不符，且依行政程序法第 131條第 1項
規定，本案之請求權已因 5年間不行使而消滅，則原處分機關否准訴
願人對於 87年 2月10日申報土地移轉現值之更正及退還95年溢繳土
地增值稅之申請，自屬有據。
四、至訴願人主張其購入之價款與原向地政機關申報之公告現值不同係因
誤植，有事證可稽，依財政部70年6月13日臺財稅第34807號函釋意旨
，應准予更正；而一般公法上不當得利發生於行政程序法公布施行前
者，其請求權時效為15年等節。依財政部70年6月13日臺財稅第34807
號函釋意旨，私有土地移轉申報現值並辦竣移轉登記後，原應不准雙
方當事人再更改其原申報移轉現值，但當事人原申報現值顯然錯誤且
能舉證者，仍應准其更正。是訴願人申請更正其申報之土地移轉現值
之請求權，核屬一般公法上之請求權。復查，關於公法上請求權於行
政程序法施行前成立而可行使者，該公法上請求權時效如何認定，實
務見解原尚無定論，嗣經高等行政法院 97年4月16日法律座談會研討
結果，多數認為公法上請求權於行政程序法施行前成立而可行使者，
自行政程序法施行後，其殘餘期間長於5年者，適用行政程序法第131
條第1項關於5年時效期間之規定，自95年1月1日起即因時效屆滿而消
滅。其理由乃係參酌民法總則施行法第 18條第2項及民法債編施行法
第3條第 2項規定之立法原則，蓋立法者對於時效期間已作縮短之立
法選擇，舊法時期所成立之請求權於新法施行後存在之期間自不宜長
於新法之規定，否則即有背於立法者之最新立法裁量。故公法上之請
求權於行政程序法施行前成立而可行使者，自行政程序法施行後，其
殘餘期間長於5年者，適用行政程序法第131條第1項關於5年時效期間
之規定，自95年1月1日起即因時效屆滿而消滅，亦有最高行政法院99
年度判字第254號判決、99年度判字第396號判決可資參照。是本件訴
願人雖得以向原處分機關申請更正系爭土地於 87年2月10日申報之移
轉現值，惟該請求權既屬於一般公法上之請求權，且其請求權發生於
行政程序法施行前，依上開說明，訴願人至遲應於95年1月1日前提出
更正土地移轉現值之申請，惟訴願人遲至98年12月30日始向原處分機
關內湖分處申請更正 87年2月10日申報之土地移轉現值，已逾行政程
序法第 131 條第1項關於5 年時效期間之規定。是原處分機關以訴願
人申請更正87年2月10日申報之土地移轉現值之請求權，已因5年間不
行使而消滅，而作成否准訴願人 87年2月10日土地移轉現值更正申請
之處分，並無違誤。
五、又訴願人主張本案之主旨係為95年度溢繳之土地增值稅請求退還，為
返還請求權，並非如原處分書所稱87年度起算之更正請求權，故應依
95年度原移轉時間為計算基礎准予退還溢繳土地增值稅云云，經查，
訴願人申請更正系爭土地 87年2月10日申報之土地移轉現值，並請求
退還95年4月7日因出售系爭土地所溢繳之土地增值稅，其主要請求權
在於更正系爭土地 87年2月10日申報之土地移轉現值，而在其更正申
報移轉現值之申請有理由時始發生溢繳土地增值稅，易言之，訴願人
具有退稅請求權之前提，必須申請更正 87年2月10日申報之土地移轉
現值為有理由，倘其申請更正申報之土地移轉現值為無理由，原所繳
納土地增值稅即無溢繳稅款可言。再查。申請更正土地移轉現值與申
請退還溢繳之土地增值稅，二者係不同之公法上請求權，其請求權時
效應個別計算。本件申請更正 87年2月10日土地移轉現值之請求權，
屬於一般公法上之請求權，其已逾 5年請求權時效，已如前述，而訴
願人申請退還溢繳土地增值稅之請求權，則屬於退稅請求權，應適用
稅捐稽徵法第28條規定，得自繳納之日起5年內申請退還，是該退還9
5年溢繳之土地增值稅請求權，目前雖未罹於時效，惟因其更正87年2
月10日申報土地移轉現值之請求權已因罹於時效而消滅，致訴願人申
請更正 87年2月10日申報之移轉現值為無理由，訴願人於95年繳納之
土地增值稅並無溢繳稅款可言，原處分機關否准訴願人退還溢繳土地
增值稅之申請，亦無違誤。是訴願主張，應係誤解法令，尚難採據。
從而，原處分機關否准訴願人更正 87年2月10日申報土地移轉現值及
退還95年溢繳土地增值稅之申請，揆諸首揭規定及財政部函釋意旨，
並無不合，應予維持。
六、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79條第1項，決定如主文
。
訴願審議委員會主任委員 蔡 立 文
副主任委員 王 曼 萍
委員 劉 宗 德
委員 陳 石 獅
委員 紀 聰 吉
委員 戴 東 麗
委員 林 勤 綱
委員 柯 格 鐘
委員 葉 建 廷
委員 范 文 清
中華民國 99 年 6 月 18 日
市長 郝 龍 斌
訴願審議委員會主任委員 蔡立文決行
如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高等行
政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
（臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）
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