訴願決定書

臺北市政府88.01.20. 府訴字第八七０八一八七五０一號訴願決定書訴願人 ○○有限公司
代表人 ○○○
原處分機關臺北市稅捐稽徵處
右訴願人因違反營業稅法事件，不服原處分機關所為之處分，提起訴願，本府依法決定
如左：
主文
原處分撤銷。
事實
緣訴願人於八十六年八月間（原處分書誤植為八十六年九月）開立統一發票之銷售額計
新臺幣（下同）一、七一四、二八六元（不含稅），漏未於次期開始十五日內合併申報並繳
納應納之營業稅，案經原處分機關松山分處查獲，依法審理核定應補徵營業稅八五、七一四
元（訴願人業於八十七年三月二十三日申請以累積留抵稅額抵繳，並經核准在案），並按所
漏稅額處二倍罰鍰計一七一、四００元（計至百元止）。訴願人就罰鍰部分不服，申請復查
，經原處分機關以八十七年九月十六日北市稽法乙字第八七一五二五四三００號復查決定：
「復查駁回。」上開決定書於九月二十一日送達，訴願人仍表不服，於八十七年十月二日向
本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理由
一、按營業稅法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應
以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他
有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，
應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第四十三條第一項第四款規定：「營業
人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補
徵之......四、短報、漏報銷售額者。」第五十一條第三款規定：「納稅義務人，有左
列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業......
三、短報或漏報銷售額者。」
同法施行細則第五十二條第二項第一款規定：「本法第五十一條各款之漏稅額，依左列
規定認定之：一、第一款至第四款，以核定之銷售額......依規定稅率計算之稅額為漏
稅額。」
財政部八十五年二月七日臺財稅第八五一八九四二五一號函以：「……二、查納稅義務
人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第五十一條第五款規定追
繳稅款及處罰；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅額認
定之，為司法院大法官議決釋字第三三七號解釋及營業稅法施行細則第五十二條第二項
所明定。至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：
違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或
等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可依本部八十三年十二月六日臺財
稅第八三一六二四四０一號函釋規定，免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。違
章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額
如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲
前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。」
八十六年八月十六日臺財稅第八六一九一二二八０號函修正稅務違章案件裁罰金額或倍
數參考表有關營業稅法第五十一條規定，銷貨時已開立發票，惟於申報當期銷售額時有
短報或漏報銷售額情事，按所漏稅額處三倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款
及以書面承認違章事實者，處二倍罰鍰。
二、本件訴願理由略謂：訴願人漏報銷售額及銷售稅額，純係作業疏失，且訴願人自八十六
年九月起，各期申報之留抵稅額均大於所漏報之銷售稅額，故實際僅使留抵稅額虛增，
不發生逃漏稅之情事。請依司法院釋字第三三七號及財政部八十三年十二月六日臺財稅
第八三一六二四四０一號函，重行裁量。又短漏報銷售額及銷售稅額較易查獲，若虛報
進項反可依上開函為有利之裁決，實有欠公允。
三、卷查本件訴願人之違章事實，有財政部財稅資料中心八十七年二月十五日列印產出之八
十六年九至十月份營業人進銷項憑證交查異常查核清單、原處分機關松山分處八十七年
三月十二日北市稽松山創字第八七九一一八六六００號調查函等附卷可稽，並為訴願人
所不否認，違章事證明確，洵堪認定。原處分機關依前揭規定所為補稅處分，自屬有據
。且訴願人就補稅處分並未聲明不服，系爭補稅處分業已確定，合先敘明。
四、惟關於漏稅罰部分，訴願人主張其漏報銷項稅額時，尚有留抵稅額可供扣抵，實質上並
未構成漏稅一節，按司法院釋字第三三七號解釋，係就營業稅法第五十一條第五款規定
虛報進項稅額所作之解釋，其解釋文內容：「營業稅法第五十一條第五款規定，....依
此規定意旨，自應以納稅義務人有....，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰
。....」解釋理由書更進一步闡明：「....營業稅法第五十一條第一項本文規定：『納
稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停
止其營業。』依其意旨，乃係就漏稅行為所為之處罰規定，因之，對同條項第五款之『
虛報進項稅額者』加以處罰，自應以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，..
..」之意旨，同條各款既同為規範漏稅罰之規定，解釋上自亦應以其違章行為導致漏稅
結果為要件。
又對加值型營業稅之計算而言，係就所謂之加值，即銷項金額扣減進項金額後之差額，
課徵營業稅，我國因採稅額扣抵法，而將進項稅額與銷項稅額分列不同科目，然僅為稅
捐稽徵技術之設計，殊無以此而區別漏稅罰認定要件，令其法律上效果懸殊之法理。營
業人逾期未申報銷售額，固引起銷項稅額短計的結果，惟營業稅法第三十九條第二項所
規定留抵稅額之性質，類似民法第四百條所規定之交互計算，在營業稅每二個月為一期
之例行申報過程中，簡化徵納雙方彼此之會帳。營業人已開立發票，其留抵稅額倘自應
申報當期至查獲日均大於加計短漏報銷售額後之應納稅額，自得比照首揭財政部八十五
年二月七日臺財稅字第八五一八九四二五一號函說明二、（一）之意旨，應認不致引起
稅捐短繳的結果。況本件訴願人於銷貨時已開立發票，買受人亦為營業人，按常理必持
以為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，是依目前稅捐勾稽作業之嚴密，訴願人當不致有違
犯該法條之故意，應不致發生變相鼓勵營業人在留抵稅額內短漏報銷售稅額之顧慮；再
者，本件之違章情節亦較諸虛報進項稅額為輕，考以營業稅之稽徵係課予營業人按期自
行申報之例行義務，原本極為繁瑣，如僅准許留抵稅額得予減除虛增之進項稅額而後計
算逃漏稅額，而不許其適用於短漏報銷項稅額之情形，似有輕重失衡之嫌，亦使有留抵
稅額之營業人於營業稅徵納之對待上，處於不公平之地位。
又依營業稅法第五十一條第三款有關短報或漏報銷售額者，其所漏稅額之計算，依同法
施行細則第五十二條第二項規定逕以核定之「銷售額」為基準，惟參諸上開說明，營業
稅法第五十一條有關漏稅罰之處罰，應按「所漏稅額」論之，故短漏報銷售額有無因而
造成漏稅，應以其應納稅額有無因而短少之結果而定。本件原處分機關爰依前開施行細
則第五十二條第二項未依營業稅法第十五條所規定「應納稅額」為基準，認定訴願人有
無漏稅額者，與營業稅法第五十一條之規定暨司法院釋字第三三七號解釋意旨不符。準
此，原處分機關無視國庫仍積欠訴願人營業稅留抵稅額之事實，依營業稅法施行細則第
五十二條第二項第一款規定，遽予認定訴願人之漏稅額，並予以補稅裁罰，即有失斟酌
，訴願人執此主張，非無理由。
本件依卷附原處分機關所列印產出之訴願人八十六年八月至八十七年二月之自動報繳年
檔查詢作業影本以觀，自訴願人應申報當期之八十六年八月至原處分機關松山分處八十
七年三月十二日之查獲日止，訴願人之各期留抵稅額均大於加計短漏報銷售額後之應納
稅額，準此，在該累積留抵稅額範圍內，依上開說明，並未造成稅捐短繳之結果，應免
予處罰，爰將處漏稅罰之原處分撤銷。
五、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第十九條前段之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員張明珠
委員黃茂榮
委員楊松齡
委員薛明玲
委員王惠光
委員陳敏
委員曾巨威
委員黃旭田
委員劉興源
委員曾忠己
中華民國八十八年一月二十日
市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠決行

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