訴願決定書

臺北市政府 94.03.31. 府訴字第０九四一一九五二四００號訴願決定書訴願人：○○○
代理人：○○○
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關93年11月18日北市稽法甲
字第09362539300 號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主文
原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
事實
緣訴願人所有本市中山區○○段○○小段○○地號土地（原為日據時
期重劃地區土地，經本府69年2月6日府地重字第05455 號清理公告確定，
重劃前為本市中山區○○段○○地號），經訴願人分別於70年12月14日出
售系爭土地持分二分之一予案外人○○○；76年12月31日出售系爭土地持
分萬分之二五０予案外人○○○；80年10月19日出售系爭土地持分萬分之
六八二予案外人○○○、萬分之五七０予案外人○○○及81年10月8 日出
售系爭土地持分萬分之二四七予案外人○○○，訴願人除分別依法於移轉
所有權時申報土地現值外，並已完納系爭土地之土地增值稅在案。嗣訴願
人於93年7 月26日以其所移轉之系爭重劃後土地之土地增值稅，漏未依行
為時土地稅法第39條規定減徵百分之二十為由，向原處分機關中南分處申
請退還其所溢繳之稅款，經該分處審認訴願人申請退還稅款已逾稅捐稽徵
法第28條規定之5年期限，乃以93年8月13日北市稽中南甲字第0939031960
0 號函予以否准。訴願人不服，於93年9月8日向原處分機關申請復查，經
原處分機關以93年11月18日北市稽法甲字第09362539300 號復查決定：「
復查駁回。」上開復查決定書於93年11月22日送達，訴願人仍不服，於93
年12月16日向本府聲明訴願，94年1月26日補具訴願書，3月10日補充理由
，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理由
一、按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算
錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請退還；
逾期未申請者，不得再行申請。」行為時土地稅法第5 條規定：「土
地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原所有權人
。二、土地為無償移轉者，為取得所有權之人。三、土地設定典權者
，為出典人。前項所稱有償移轉，指買賣、交換、政府照價收買或徵
收等方式之移轉；所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」第
28條前段規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其
土地漲價總數額徵收土地增值稅。」第39條第2項（66年7月25日修正
公布）規定：「經重劃之土地，於重劃後第1 次移轉時，其土地增值
稅減徵百分之二十。」第39條第3 項（78年10月30日修正公布）規定
：「經重劃之土地，於重劃後第1 次移轉時，其土地增值稅減徵百分
之二十。」第49條（66年7 月25日修正公布）規定：「已規定地價之
土地，於所有權移轉或設定典權時，權利人及義務人應於訂定契約之
日起30日內，檢同契約及有關證明文件，共同向主管地政機關申請土
地所有權變更或設定典權登記。主管地政機關應於收到申請書後5 日
內，註明該土地之公告現值及審核結果，移送主管稽徵機關。主管稽
徵機關應於收件之日起10日內，核定應納土地增值稅額，並填發稅單
，送達納稅義務人。」第49條（78年10月30日修正公布）規定：「土
地所有權移轉或設定典權時，權利人及義務人應於訂定契約之日起30
日內，檢附契約影本及有關文件，共同向主管稽徵機關申報其土地移
轉現值。......主管稽徵機關應於申報土地移轉現值收件之日起7 日
內，核定應納土地增值稅額，並填發稅單，送達納稅義務人。......
」行為時平均地權條例第42條第3 項規定：「經重劃之土地，於重劃
後第1 次移轉時，其土地增值稅減徵百分之二十。」
行為時平均地權條例施行細則第60條規定：「依本條例第42條第3 項
減徵土地增值稅之重劃土地，以左列土地，於中華民國66年2 月2 日
本條例公布施行後移轉者為限。一、在中華民國53年舉辦地價或重新
規定地價之地區，於該次規定地價或重新規定地價以後辦理重劃之土
地。二、在中華民國53年以前已依土地法規定辦理規定地價及在中華
民國53年以後始舉辦規定地價之地區，於其第1 次規定地價以後辦理
重劃之土地。」
行為時土地稅減免規則第20條第5 款規定：「土地增值稅之減免標準
如左......五、經重劃之土地，於重劃後第1 次移轉時，減徵百分之
二十。但以舉辦第1 次規定地價後辦理重劃之土地，在平均地權條例
施行後移轉者為限。」
財政部84年4 月17日臺財稅第841618319 號函釋：「○○○所有貴市
××地號土地，係日據時期重劃之土地，於69年2 月6 日始經貴府完
成清理公告確定，其於公告確定後第1 次移轉，......說明......二
、......如經查明符合平均地權條例施行細則第60條規定，自有減徵
土地增值稅之適用。......」
94年2 月2 日臺財稅字第09404511390 號令釋：「一、土地所有權人
於重劃後第1 次移轉時，已檢附相關證明文件，稽徵機關未依土地稅
法第39條第4 項規定減徵土地增值稅者，土地所有權人於嗣後申請退
還溢繳土地增值稅，核屬適用法令錯誤或計算錯誤，應有稅捐稽徵法
第28條5年期間及加計利息退還規定之適用。倘逾5年始申請者，應無
上述加計利息退還溢繳稅款規定之適用，......二、倘其於重劃後第
1 次移轉時，未檢附上述證明文件，而於核稅後始檢附並申請退還溢
繳土地增值稅者，非屬適用法令錯誤或計算錯誤，應無稅捐稽徵法第
28條5 年期間及加計利息退還規定之適用。惟如屬行政程序法施行後
發生之公法上請求權，依該法第131條規定，因5年間不行使而消滅。
至該溢繳稅款之請求權，如係屬行政程序法施行前已發生之公法上請
求權，依法務部90年3 月22日法90令字第008617號令，應得類推適用
民法消滅時效之規定。」
內政部85年12月21日臺（85）內地字第8588990 號函釋：「......三
、本法第3 項（平均地權條例第42條第3 項）所稱『重劃後第1 次移
轉』之土地，包括土地整筆1 次移轉或持分分次移轉者。......」法
務部90年3 月22日法90令字第008617號函釋：「......說明......二
、行政程序法施行前已發生公法上請求權之消滅時效期間，不適用行
政程序法第131 條第1 項規定，應依行政程序法施行前有關法規之規
定；無相關法規規定者，得類推適用民法消滅時效之規定......」
二、本件訴願及補充理由略謂：
（一）按財政部90年2月2日臺財稅字第0900450602號及90年2 月15日臺財
稅字第0900450607號函釋曾就實務上發生之案例是否適用稅捐稽徵
法第28條規定，作例示之解釋，核其解釋意旨，係以稅捐稽徵機關
應主動適用法令或計算予以減免賦稅卻未減免者，即有該法規定之
適用，但若係須納稅義務人檢附相關證明文件申請減免者，則非該
法規定所謂「適用法令錯誤」或「計算錯誤」情形。本件依上開函
釋意旨，自不受稅捐稽徵法第28條規定5 年期間之限制。又土地稅
法依據土地用途之不同，分別有土地增值稅減免之規定，依前揭函
釋意旨，認為「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前
之移轉，符合土地稅法第 39條第2項免徵土地增值稅之要件者」及
「作農業使用之農業用地，移轉予自然人，依土地稅法第 39條之3
規定，補行申請不課徵土地增值稅者」等2 種情形，皆非屬稅捐稽
徵法第28條規定之範圍，雖其未針對本件情形特別例示加以解釋，
然依法律之體系解釋及「相同之情形應作相同處理」等法理，本件
自應作相同之解釋而認無適用稅捐稽徵法第28條規定之餘地。
（二）次按財政部90年11月16日臺財稅字第0900457036號函釋意旨，法院
拍賣之農業用地，於事後申請免徵土地增值稅，如經審查符合規定
者，應准予辦理，且該免徵土地增值稅之請求權係屬行政程序法施
行前已發生之公法上請求權，應得類推適用民法消滅時效之規定。
又依實務見解認為拍賣係屬買賣之一種，既然於拍賣之情形，拍定
人於核稅繳清後，逾5 年期限尚得申請免徵土地增值稅，則於一般
之買賣自亦應有相同之適用。
（三）原處分機關雖援引財政部93年9 月24日臺財稅字第09304523500 號
函釋意旨，認為凡因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳稅款之案件，不
論係稽徵機關自行發現錯誤依職權退還或納稅義務人提出申請，其
退稅期間應依稅捐稽徵法第28條規定辦理，惟原處分機關並未說明
本件為何有適用法令錯誤或計算錯誤之情形，況訴願人係於 93年7
月23日始檢附相關證明文件提出申請，申請當時前揭函釋尚未公布
，應不得援引適用。
（四）本件既符合土地重劃後持分分次出售之減免規定，亦非屬稅捐稽徵
機關或納稅義務人因適用法令錯誤或計算錯誤之情形，且訴願人申
請退還溢繳土地增值稅稅款之請求權係屬行政程序法施行前已發生
之公法上請求權，依法務部90年3 月22日法90令字第008617號函釋
，應得類推適用民法消滅時效規定。本件70年及76年間所出售且完
納土地增值稅額之部分，既已逾民法消滅時效期間，訴願人自不予
主張，惟其餘部分之請求權尚未罹於時效，依法應予退還。
三、卷查本件訴願人所有本市中山區○○段○○小段○○地號土地（原為
日據時期重劃地區土地，經本府69年2 月6 日府地重字第05455 號清
理公告確定，重劃前為本市中山區○○段○○地號），經訴願人分別
於70年12月14日出售系爭土地持分二分之一予案外人○○○；76年12
月31日出售系爭土地持分萬分之二五０予案外人○○○；80年10月19
日出售系爭土地持分萬分之六八二予案外人○○○、萬分之五七０予
案外人○○○及81年10月8 日出售系爭土地持分萬分之二四七予案外
人○○○，訴願人除分別依法於移轉所有權時申報土地現值外，並已
完納系爭土地之土地增值稅，此有77年1 月4 日、80年10月19日、81
年10月8 日土地增值稅（土地現值）申報書及本市土地登記簿等影本
各1 份附卷可稽。嗣訴願人於93年7 月26日以其所移轉之系爭重劃後
土地之土地增值稅，漏未依行為時土地稅法第39條規定減徵百分之二
十為由，向原處分機關中南分處申請退還其所溢繳之稅款，經該分處
審認訴願人申請退還稅款已逾稅捐稽徵法第28條所規定之5 年期限，
乃以93年8 月13日北市稽中南甲字第09390319600 號函予以否准，嗣
經原處分機關以93年11月18日北市稽法甲字第09362539300 號復查決
定：「復查駁回。」尚非無據。
四、惟查，依前揭法務部90年3 月22日法90令字第008617號函釋及財政部
94年2 月2 日臺財稅字第09404511390 號令釋意旨，土地所有權人於
重劃後第1 次移轉時，如已檢附相關證明文件，而稽徵機關未依土地
稅法第39條第4 項規定減徵土地增值稅者，土地所有權人於嗣後申請
退還溢繳土地增值稅，核屬適用法令錯誤或計算錯誤，有稅捐稽徵法
第28條5 年期間及加計利息退還規定之適用；倘其於重劃後第1 次移
轉時，未檢附上述證明文件，而於核稅後始檢附並申請退還溢繳土地
增值稅者，非屬適用法令錯誤或計算錯誤，應無稅捐稽徵法第 28條5
年期間及加計利息退還規定之適用，又該溢繳稅款之請求權，如係屬
行政程序法施行前已發生之公法上請求權，應得類推適用民法消滅時
效之規定。查本件訴願人係於93年7 月26日檢附相關資料向原處分機
關中南分處申請退還溢繳之土地增值稅，則倘其於重劃後第1 次移轉
時，並未檢附相關證明文件向原處分機關中南分處申報土地增值稅，
依前揭函釋意旨，自非屬適用法令錯誤或計算錯誤，應無稅捐稽徵法
第28條5 年期間及加計利息退還規定之適用，又本件溢繳稅款之請求
權，係屬行政程序法施行前已發生之公法上請求權，應得類推適用民
法消滅時效之規定。準此，原處分機關未查明本件訴願人於重劃後第
1 次移轉系爭土地時，有無檢附相關證明文件辦理申報土地增值稅，
即遽予認定訴願人申請退還稅款已逾稅捐稽徵法第28條所規定之5 年
期限，尚嫌率斷。從而，為求原處分之正確及維護訴願人權益，應將
原處分撤銷，由原處分機關於收受決定書之次日起60日內另為處分。
五、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條規定，決定如主文
。
訴願審議委員會主任委員張明珠
副主任委員王曼萍
委員陳敏
委員曾巨威
委員曾忠己
委員陳淑芳
委員林世華
委員蕭偉松
委員陳石獅
委員陳立夫
委員陳媛英
中華民國 94 年 3 月 31 日
市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠決行

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