訴願決定書

臺北市政府 95.05.03. 府訴字第09574120000號訴願決定書訴願人：財團法人○○
代表人：○○
訴願代理人：○○○
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因94年地價稅事件，不服原處分機關95年 2月 7日北市稽法甲字第 09462522000
號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
緣原處分機關松山分處原以訴願人所有本市松山區○○段○○小段○○、○○、○○、
○○（91年11月12日土地分割增加為○○至○○地號）、○○、○○地號等土地，為本府工
務局核發之82建字第 073號建造執照之建築基地，依其興建體育館場地及非屬體育館場地面
積之比例，分別按土地稅減免規則減免地價稅及按一般用地稅率課徵地價稅。嗣經原處分機
關松山分處進行地價稅清查作業計畫時，發現上開本府工務局核發之82建字第 xxx號建造執
照業自87年 8月13日起廢止，且訴願人所有本市松山區○○段○○小段○○地號土地非上開
建造執照之建築基地，前依土地稅減免規則第 8條第 1項第 3款規定減徵百分之七十之地價
稅亦有誤，乃按一般用地稅率核定系爭16筆土地94年地價稅為新臺幣（以下同）27,216,562
元。訴願人不服，申請復查，經原處分機關以95年 2月 7日北市稽法甲字第 09462522000號
復查決定：「復查駁回。」上開復查決定書於95年 2月10日送達，訴願人仍表不服，於95年
2月14日向本府提起訴願，2 月21日補充訴願理由，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理由
一、按土地稅法第 6條規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政
府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫
療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒
、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之。」第14條規定：
「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第16條第 1項
規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額......超過累進起點地
價者，依左列規定累進課徵......」第18條第 1項第 2款規定：「供左列事業直接使用
之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之
：......二、私立公園、動物園、體育場所用地。」第40條規定：「地價稅由直轄市或
縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年
徵收 1次......。」
平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教
育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用
之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程
序，由行政院定之。」行為時建築法第53條規定：「直轄市、縣（市）（局）主管建築
機關，於發給建造執照或雜項執照時，應依照建築期限標準之規定核定其建築期限；建
築期限標準，由省（市）政府於建築管理規則中定之。前項建築期限，承造人因故未能
如期完工時，得申請展期，但以 2次為限，每次不得超過 6個月，逾期執照作廢。」土
地稅減免規則第 8條第 1項規定：「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左......三、
經事業主管機關核准設立，對外絕對公開，並不以營利為目的之私立公園及體育館場，
其用地減徵百分之五十；其為財團法人組織者減徵百分之七十。......五、經事業主管
機關核准設立之之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營
利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事
業，其本身事業用地全免。但為促進公眾利益之事業，經由當地主管稽徵機關報經直轄
市主管機關、縣（市）政府核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥登記
之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者為限。......」
財政部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函釋：「......辦妥財團法人或寺廟登記
之宗教團體所取得為興建寺廟、教堂等之用地，在興建前申請依土地稅減免規則第 8條
第 1項第 9款規定免徵地價稅，應依左列規定辦理：由土地所有權人或典權人檢附寺
廟或教堂興建計畫書及建築管理機關核發之建造執照影本，依土地稅減免規則第22條規
定，向土地所在地主管稽徵機關申請，並依同規則第24條規定核定減免。建造執照核
發後逾期未開工、執照經作廢者，視同未興建，應即恢復徵收，並補徵原免徵稅款。
建造執照核發後已動工興建，但逾主管建築機關核定之建築期限仍未完工，執照經作廢
者，應自主管建築機關核定期限之次年（期）起恢復徵收。」
89年 2月18日臺財稅第0890451418號函釋：「主旨：有關財團法人○○所有○○段○○
小段 ○○、 ○○地號等 2筆土地，原經核定減免地價稅，嗣因○○體育館發生火災於
80年拆除，82年取得建造執照後，因故遲至85年始動工，如經查明該 2筆土地確係供興
建體育館場之用，其地價稅准予參照本部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函有關
寺廟教堂用地興建前徵免地價稅之處理規定辦理。......」
內政部88年 1月20日臺內營字第 8872139號函釋：「行政院87年12月31日臺87財字第 6
4421號函准振興建築投資業措施中，有關對領得建造執照或雜項執照之建築案，准其延
長建築期限 2年，並自88年 1月1 日起實施乙節，係指建築物（不限其用途）於88年 1
月 1日以前（含本日）領得建造執照或雜項執照（以執照核發日期為準），且在88年 1
月 1日以前（含本日）仍為有效者，准其自動延長建築期限 2年，無須另行申請。」
二、本件訴願及補充理由略以：
（一）基於稅捐法定主義，系爭土地依土地稅減免規則第 8條第 1項第 5款規定，應免徵地
價稅。訴願人為經教育主管機關核准設立，並依法組織登記成立之財團法人，設立宗
旨在於提倡體育文化交流活動，為促進公眾利益而不以營利為目的，更非以特定人為
主要受益對象。系爭土地除○○地號外，均為興建體育館使用，為訴願人本身之事業
用地，即使非專供某特定用途使用，依土地稅減免規則第 8條第 1項第 5款規定，仍
可免徵地價稅。
（二）原處分及復查決定引據之財政部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函釋，違反法
律保留原則而增加法律或法規命令所無之限制，違反租稅法定主義及法律保留原則應
屬無效。且該函釋作成原因及函釋內容，均與本件不同，不得援引該函釋作為不利於
訴願人之依據。經查財政部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函釋要旨：「寺廟
教堂用地在興建前其地價稅可否免徵釋疑」言明係就土地稅減免規則第 8條第 1項第
9款宗教團體之寺廟、教堂等之用地所為之個案解釋，此與本案所涉及之土地稅減免
規則第 8條第 1項第 5款規定內容並不相同，則原處分機關將本案適用前揭財政部之
解釋，顯然有重大違誤。
（三）系爭16筆土地確屬公益用途，且經貴府教育局核定，嗣後即使轉讓土地亦不得變更公
益用途，則原處分機關依一般用地稅率課徵系爭16筆土地之地價稅，違反誠信原則。
（四）依內政部88年 1月20日臺內營字第 8872139號函釋，於88年 1月 1日前領得且當日仍
有效之建造執照，准予自動延長建築期限 2年，無須另行申請，是本件建造執照應可
自動延長 2年。又以書面形式存在之建造執照，若耍廢止亦應以書面通知原持有人後
始得廢止，而市府工務局並未對訴願人作成廢止建造執照之通知。
三、卷查訴願人原名為財團法人○○，前於93年 8月24日變更名稱為財團法人○○，合先敘
明。緣訴願人所有本市松山區○○段○○小段 ○○、 ○○、 ○○、 ○○（91年11
月12日土地分割增加為 ○○至○○地號）、 ○○地號等土地，為本府工務局核發之 8
2建字第 xxx號建造執照之建築基地，前經原處分機關松山分處依其興建體育館場地及
非屬體育館場地面積之比例，分別按土地稅減免規則減免地價稅及按一般用地稅率課徵
地價稅。旋訴願人於85年 1月31日向本府申請展延工程期限43個月，經本府以85年 4月
1日府工建字第85018478號函准予所請，是該建造執照之建築期限展延至87年 8月13日
屆滿。嗣經訴願人向本府工務局函詢系爭建造執照之效力，經本府工務局以 91年1月 7
日北市工建字第 09152047400號函復訴願人該局核發之82建字
第 xxx號建造執照，已於展延期限屆至之87年 8月13日廢止。旋經原處分機關松山分處
進行地價稅清查作業計畫時，發現上開本府工務局核發之82建字第 xxx號建造執照業自
87年 8月13日起廢止，且訴願人所有本市松山區○○段○○小段 ○○地號土地既非上
開建造執照之建築基地，前依土地稅減免規則第 8條第 1項第 3款規定減徵百分之七十
之地價稅亦有誤，乃按一般用地稅率核定系爭16筆土地94年地價稅為27,216,562元，此
有地籍資料查詢─土地標示部作業畫面、 94年1月25日現場勘查照片共21幀、本府工務
局核發之82建字第 073號建
造執照存根等影本附卷可稽，洵屬有據。
四、至訴願人主張系爭土地為訴願人之事業用地，依土地稅減免規則第 8條第 1項第 5款規
定，應免徵地價稅乙節，按土地稅減免規則第 8條第 1項第 5款規定，得免徵地價稅之
要件為：（一）經事業主管機關核准設立為促進公眾利益之事業；該事業係不以營利
為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象；（二
）該事業除經由當地主管稽徵機關報經直轄市主管機關縣（市）政府核准免徵者外，須
辦妥財團法人登記，或係辦妥登記之財團法人所興辦者，該土地為事業本身之用地，
且係屬該財團法人所有者。經查本件訴願人係經目的事業主管機關本府教育局核准設立
，並辦妥財團法人登記之財團法人組織，設立宗旨在提倡國民體育，增進國民健康，發
揚固有文化及辦理社會教育活動，為促進公眾利益之事業，並不以營利為目的，且不以
特定之人為受益對象之事實，為訴辯雙方所不爭執，洵堪認定。準此，本件主要爭點應
為系爭16筆土地是否為訴願人之事業用地？
五、再查土地稅減免規則係土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定授權而由行政院訂定
，則適用該規則時，自應審酌土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定意旨，作為解
釋法律之依據。復按土地稅減免規則第 8條第 1項第 5款規定中所謂事業用地之判斷標
準，於適用時自仍應回歸土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定之基本精神，即須
進一步審核系爭土地之使用是否達成發展經濟、促進土地利用、增進社會福利之目的為
斷。故判斷土地之使用是否達成上開目的，自應以該土地或其地上建物之實際使用狀態
為依據，惟在建物興建前之空地狀態是否得適用土地稅減免規則之相關規定減免其地價
稅，又應如何判斷該空地之使用狀態？依首揭財政部80年11月27日臺財稅字第80075730
4 號函釋意旨，該等空地倘若為經建築管理機關核發建造執照之建築基地，依該建造執
照及土地所有權人或典權人之興建計畫書，應可視為該等空地未來使用狀態之一種保證
；嗣後該建造執照經核發後如有逾期未開工、執照經作廢之情事發生，該等空地上之建
物即視同未曾興建，稅捐稽徵機關應即恢復徵收地價稅，並補徵原免徵之稅款；倘若建
造執照核發後已動工興建，但逾主管建築機關核定之建築期限仍未完工，執照經作廢者
，應自主管建築機關核定期限（即建築期限）之次年（期）起恢復徵收。經查本件系爭
土地業已動工興建，但逾主管建築機關核定之建築期限仍未完工，系爭本府工務局核發
之82建字第 xxx號建造執照業自87年 8月13日起已廢止，原處分機關松山分處依上開財
政部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函釋意旨，自建造執照作廢之次年（即88年
）起恢復徵收地價稅，並按一般用地稅率核定系爭16筆土地94年地價稅為27,216,562元
，自屬有據。
六、另訴願人主張財政部80年11月27日臺財稅字第 800757304號函釋係指寺廟、教堂等之用
地所為之解釋，與本案不同，不應適用，原處分機關引用該函釋課徵地價稅，係違反租
稅法定主義及法律保留原則乙節，經查行政機關基於法定職權，就行政法規所為之釋示
，係闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，故應自法規生效日之日起有其適用
，此有司法院釋字第 287號解釋意旨可參。準此，財政部80年11月27日臺財稅字第 800
757304號函釋意旨僅係闡明土地稅減免規則之原意，原處分機關並非以該函釋作為核課
系爭土地地價稅之法源依據，而係依土地稅法第14條規定核課系爭土地之地價稅，故並
無違反租稅法定主義之問題；況且，該函釋意旨雖係針對寺廟、教堂等用地之認定所為
釋示，惟該函釋所闡明者係空地在興建建物以前如何判定其使用狀態之原則，此即為本
件系爭土地處於空地狀態時如何認定其使用情形之處理原則。是訴願主張尚有誤解。又
訴願主張系爭建造執照依內政部88年 1月20日臺內營字第 8872139號函釋得延長 2年及
廢止應以書面通知云云，經查系爭建造執照業自87年 8月13日起廢止，與該函釋所指88
年 1月 1日以前仍有效之建造執照之要件不符，是本件尚無建造執照期限延長之問題；
復依首揭行為時建築法第53條第 2項規定意旨，建造執照建築期限得申請展期，但以 2
次為限，每次不得超過 6個月，逾期執照即作廢。本件系爭建造執照建築期限既經本府
同意展期43個月，訴願人逾期均未完工，是該建造執照依前揭建築法第53條第 2項規定
即當然作廢。訴願主張，顯有誤解，尚不足採。末按當事人主張事實，須負舉證責任，
倘所提出之證據，不足為其主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，此為行政
法院39年度判字第 2號判例意旨所明示。經查本件訴願人雖主張系爭土地為其本身事業
用地，惟查並未舉證以實其說，是其主張尚難採據。從而，原處分機關松山分處按一般
用地稅率核定系爭16筆土地94年地價稅，及原處分機關復查決定駁回其復查之申請，揆
諸首揭規定及函釋意旨，並無不合，應予維持。
七、綜上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第79條第 1項之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員張明珠
委員陳敏
委員曾巨威
委員曾忠己
委員陳淑芳
委員林世華
委員蕭偉松
委員陳石獅
委員陳立夫
委員陳媛英
委員陳媛英
中華民國 95 年 5 月 3 日市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠決行
如對本決定不服者，得於收受本決定書之次日起 2個月內，向臺北高
等行政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
（臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路 3段 1巷 1號）

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