訴願決定書

臺北市政府 95.07.07. 府訴字第09584199000號訴願決定書訴願人：○○股份有限公司
代表人：○○○
訴願代理人：○○○會計師
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因94年地價稅事件，不服原處分機關95年 3月 8日北市稽法甲字第 09560026300
號復查決定，提起訴願，本府依法決定如下：
主文
原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起50日內另為處分。
事實
緣訴願人所有土地計 60筆，其中本市內湖區○○段○○小段 ○○、○○及同段○○地
號等 3筆土地，原按公共設施保留地稅率課徵地價稅；同段○○小段○○、○○及○○地號
等 3筆土地，原即按一般用地稅率課徵地價稅；同段○○小段○○、○○、○○、○○、○
○、○○、○○、○○及○○地號等9 筆土地，原按工業用地稅率課徵地價稅；同段○○小
段○○、○○、○○及○○地號等 3筆土地，原分別按一般用地、工業用地及公共設施保留
地等稅率課徵地價稅。嗣經原處分機關內湖分處查得前揭系爭19筆土地於70年 6月26日即依
都市計畫法變更為煤氣公用事業用地（即公共設施用地），並由訴願人取得在案，非屬公共
設施保留地或土地稅法第18條第 1項第 1款所規定之工業用地，不適用公共設施保留地稅率
或工業用地稅率課徵地價稅，乃以94年10月26日北市稽內湖甲字第09460806 700號函核定按
一般用地稅率課徵系爭19筆土地地價稅，並核定訴願人94年地價稅額計新臺幣（以下同）23
,515,838元。訴願人不服，申請復查，經原處分機關以95年 3月 8日北市稽法甲字第 09560
026300號復查決定：「復查駁回。」上開決定書於95年 3月10日送達。訴願人仍不服，於95
年 4月 4日經由原處分機關向本府提起訴願。另訴願人於95年 1月申請復查時主張其所有本
市○○段○○小段○○及○○地號土地係道路用地應免徵地價稅乙節，前經原處分機關移請
內湖分處辦理，嗣經該分處以95年 4月 6日北市稽內湖甲字第 09560182300號函核定上開 2
筆土地應免徵地價稅，並更正94年地價稅額為23,147,064元。訴願人復於 5月12日補具訴願
理由書，並據原處分機關檢卷答辯到府。
理由
一、按土地稅法第16條規定：「地價稅基本稅率為千分之十。土地所有權人之地價總額未超
過土地所在地直轄市或縣（市）累進起點地價者，其地價稅按基本稅率徵收；超過累進
起點地價者，依左列規定累進課徵：‥‥‥。」第18條規定：「供左列事業直接使用之
土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：
一、工業用地、礦業用地。二、私立公園、動物園、體育場所用地。三、寺廟、教堂用
地、政府指定之名勝古蹟用地。四、經主管機關核准設置之加油站及依都市計畫法規定
設置之供公眾使用之停車場用地。五、其他經行政院核定之土地。在依法劃定之工業區
或工業用地公告前，已在非工業區或工業用地設立之工廠，經政府核准有案者，其直接
供工廠使用之土地，準用前項規定。‥‥‥」第19條規定：「都市計畫公共設施保留地
，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之六計徵
地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」第41條規定：「依
第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開
徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者
，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」
土地稅法施行細則第13條規定：「依本法第18條第 1項特別稅率計徵地價稅之土地，指
左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法
或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或
工廠使用範圍內之土地。‥‥‥六、其他經行政院核定之土地：為經專案報行政院核准
之土地。」
土地稅減免規則第 9條規定：「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期
間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部份，不予免徵。」第22條第
5款規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，
私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主
管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關
函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：‥‥‥五、私有無償提供公共巷
道或廣場用地（應由工務、建設主管機關或各鄉鎮市（區）公所建設單位，列冊送稽徵
機關辦理）。‥‥‥」
財政部58年 1月27日臺財稅發第0927號令釋：「○○公司所有變電所及鐵塔基地申請准
按工廠用地課徵地價稅一案，經由本部函准經濟部57年12月26日經臺57公企字第 45222
號函以：『二、經飭據○○公司陳報本案要點如次：（一）變電所專司電壓之昇高或降
低，乃電能轉變為有效使用之必須過程，如無變電所之設置，則發電廠所發之電能，即
不能達到可供使用之階段，在工作性質上言，變電所等於一家工廠，應屬工廠無疑。（
二）鐵塔為輸電設備，亦為發電廠之一環，發電廠所發之電能需鐵塔分段輸送，其性能
等於工廠之傳送帶，如無鐵塔之設備，則發電廠所發之電能即無由輸送出售，且電能非
其他物資可比，其他物質（品）可任意遠離原生產工廠而出售，無需原生產工廠準備輸
送工具，而電能非藉輸送工具（鐵塔）不可，如輸送鐵塔一旦離母體（發電廠），非特
電能無法輸送，該鐵塔即別無用途，亦即失卻獨立存在的價值。故輸送鐵塔設備自應視
為發電廠之一部分，亦即輸電鐵塔用地應屬工廠地，至為明顯。三、綜上○○公司所陳
變電所及鐵塔應視為工廠之一部分，則供應該等設備使用之土地，核與實施都市平均地
權條例第19條（現行平均地權條例第21條）末節：「在依法劃定之工業區公布前，已在
非工業區設立之工廠經政府核准有案者，其直接供工廠使用之土地，得按照其申報地價
千分之十五（現行法改為千分之十）徵收之」之規定所稱「直接供工廠使用之土地」之
涵義完全一致，又該○○公司所有輸電線路敷設計畫及變電所設置計畫均經本部核准有
案，該公司所有各變電所及鐵塔基地，其地價稅按照申報地價千分之十五計徵尚無不合
，應請准予所請』等由到部。查本案○○公司所有變電所及鐵塔，即准經濟部查復應視
為工廠之一部分，並符合實施都市平均地權條例第19條第 2項之規定，其基地地價稅應
准照所請按其申報地價千分之十五計徵。」
71年 4月 6日臺財稅第 32305號函釋：「主旨：關於所報土地稅減免規則第22條第 1項
但書規定免徵地價稅或田賦之認定，未列載於建物所有權狀上之10公尺以下巷道用地隨
同建築基地移轉時，適用優惠稅率課徵土地增值稅之認定及地政與稅務機關之聯繫問題
等經貴局邀集省市稅務及地政機關會商結論，核復如說明。說明：二、經參照內政部71
年 2月27日臺內地字第 74768號函復意見及本部71年 2月12日臺財稅第 30934號函規定
分別核復如下：‥‥‥3.私有無償提供之巷道用地，其屬完成都市計畫法定程序者，以
供公共通行之事實為依據，列冊送稽徵機關逕行辦理減免。至於私設巷道如未經土地所
有權人表示願無償提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應由土地所
有權人申請核定再憑減免。‥‥‥」
87年 7月15日臺財稅第 871954380號函釋（內政部87年 6月30日（87）內營字第 87721
76號函釋意旨亦同）：「二、查都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都市計畫法
第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都市計畫擬定、變更程序及同法第42條規
定劃設之公共設施用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公
所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者
，仍非屬公共設施保留地。已取得或非留供各事業機構、各該管政府或鄉、鎮、縣轄市
公所所取得者，仍非屬公共設施保留地。‥‥‥」
91年 7月31日臺財稅字第0910453050號令釋：「工廠管理輔導法於90年 3月14日公布施
行，為因應工廠登記制度之變革，申請適用工業用地稅率課徵地價稅及合法登記工廠減
半徵收房屋稅之案件，應依下列規定辦理：一、依土地稅法第18條第1項第1款規定，工
業用地按千分之十課徵地價稅，上開規定係以辦理工廠登記之廠房用地為適用對象，亦
即以製造業為主要對象，工廠管理輔導法實施後，工廠登記改以達一定標準者，始需依
該法申辦工廠登記。故製造業之範圍包括領有工廠登記證之工廠及免辦工廠登記而實際
從事物品製造、加工行為者。是以，於工業用地或工業區內，須設廠從事物品製造、加
工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅，至於是否達申辦工廠登記標準，則非所
問。另依促進產業升級條例規定編定之工業區，並依下列第1 、 2款規定辦理：（一）
生產事業用地及公共設施用地均准予適用工業用地稅率課徵地價稅。（二）社區用地，
供作勞工宿舍、自用住宅用地使用者，依土地稅法第17條規定按千分之二稅率課徵地價
稅。（三）工業用地或工業區非屬依促進產業升級條例規定編定者，比照前 2款之規定
辦理。‥‥‥」
94年 9月30日臺財稅字第 09404570290號函釋：「○○股份有限公司所有使用分區為『
煤氣公用事業用地』之土地，供『瓦斯儲槽』使用，得否適用土地稅法第18條規定按千
分之十稅率計徵地價稅一案，復請查照。說明：一、......二、......查依土地稅法第
18條第1 項第4 款規定，經主管機關核准設置之加油站用地，按千分之十計徵地價稅，
但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之。然該法條並未明定是類瓦斯槽用
地得按上述稅率計徵，依據租稅法律主義，尚不宜比照適用。三、另查○○股份有限公
司永安液化天然氣接收站相關之輸儲設備、配氣管線等設施用地，擬適用同條項第 5款
規定一案，前曾報經行政院85年 2月12日臺85財 04489號函核示，略以：為反映真實成
本及免於其他相類案例之援引比照而影響地方政府之財政，未便照准在案。本案同屬天
然氣事業之輸、儲設備用地，亦宜參照行政院上述核示意旨辦理，併予敘明。」
財政部賦稅署94年 7月12日臺稅三發字第 09404537350號函釋：「有關公用天然氣事業
函請就其輸、儲設備所在之都市計畫煤氣事業用地，比照土地稅法第18條第 1項第 1款
所列之工業用地計徵地價稅而出具認定證明一案，本署意見復請查照。說明：......二
、......（一）......其適用工業用地稅率之主要對象為坐落於工業用地或工業區內設
廠從事物品製造、加工之用地以及依促進產業升級條例所編定工業區之生產事業用地等
，合先敘明。本案公用天然氣事業輸、儲設備所在之都市計畫煤氣事業用地如非屬工業
區或工業用地，似無土地稅法第18條第 1項規定之適用。......（三）有關財政部58年
1月27日臺財稅發第0927號令，關於○○公司所有變電所及鐵塔基地，其地價稅准按申
報地價千分之十計徵之核釋，係財政部早期（行政程序法未實施之前）參據經濟部57年
12月26日經臺57公企字第 45222號函，以經濟部認定○○公司之變電所及鐵塔，應『視
為工廠』之一部分，並符合實施都市平均地權條例第19條第 2項（現行平均地權條例第
21條第 2項）所稱『直接供工廠使用之土地』規定，故准予按千分之十稅率計徵地價稅
。類似案件○○股份有限公司所有電信機房之用地，曾要求比照該函釋辦理，惟據經濟
部中部辦公室於93年 1月 9日以經中一字第 09300000940號書函略以：『......惟現行
「工廠管理輔導法」（民國90年 3月14日公布施行）尚無『視為工廠』之認定依據，特
再敘明。』併此敘明，供作參考......」
二、本件訴願理由略以：
（一）系爭19筆土地經主管機關同意興建瓦斯槽作為天然氣之氣壓調節，係因應經濟部為
促進經濟發展所需，為解決臺北市家庭用天然氣之尖峰負荷問題，與土地稅法第 6
條規定之獎勵意旨相符，且歷年來係依土地稅法第18條規定，比照工業用地按千分
之十計徵地價稅，當無應恢復按一般用地稅率課徵地價稅之問題。
（二）訴願人於系爭19筆土地興建瓦斯槽須符合煤氣事業用地管理規則第13條所規定之安
全規範，故臺北市政府為解決符合安全性標準之工業用地需求，乃進行變更都市計
畫土地作為煤氣公用事業用地，原處分機關應不得主張訴願人所有系爭19筆土地屬
一般用地。
（三）訴願人既已於76年依法提出系爭19筆土地適用工業用地稅率課徵地價稅之申請，並
經原處分機關核准在案，今原處分機關置訴願人當初申請之合法程序於不顧，違法
核定訴願人94年度地價稅額，顯有違誤。
（四）訴願人瓦斯槽之興建係因主管機關考慮民生所需後核定建造，其與○○股份有限公
司皆屬公用事業，該公司因輸送電力所使用之土地性質與訴願人興建天然氣瓦斯槽
所使用之土地性質相當，原處分機關於課徵地價稅適用課徵稅率時，應不得有差別
待遇。
三、卷查訴願人經營瓦斯公用事業，其所有60筆土地中之系爭19筆土地於70年 6月26日即依
都市計畫法變更為煤氣公用事業用地（即公共設施用地），此有相關土地使用分區詳列
等影本附卷可稽。復查，系爭19筆土地並無具體事證足證其係位於工業用地或工業區內
，供設廠從事物品製造、加工之用地或依促進產業升級條例所編定工業區之生產事業用
地。職是，原處分機關內湖分處乃依首揭財政部87年 7月15日臺財稅第 871954380號函
釋及91年 7月31日臺財稅字第0910453050號令釋意旨，以系爭19筆土地非屬公共設施保
留地或工業用地，不應適用公共設施保留地稅率或工業用地稅率課徵地價稅為由，核定
按一般用地稅率課徵系爭19筆土地地價稅，並核定訴願人94年地價稅額計23,515,838元
。
四、至訴願人主張系爭土地經主管機關同意興建瓦斯槽作為天然氣之氣壓調節，係因應經濟
部為促進經濟發展所需，為解決臺北市家庭用天然氣之尖峰負荷問題，應比照工業用地
按千分之十計徵地價稅乙節。經查，所謂工業用地係指於工業用地或工業區內設廠從事
物品製造、加工之用地以或依促進產業升級條例所編定工業區之生產事業用地，此業經
財政部 91年7月31日臺財稅字第0910453050 號令及財政部賦稅署94年7月12日臺稅三發
字第 09404537350號函釋在案。系爭19筆土地非屬工業用地或工業區內，供設廠從事物
品製造、加工之用地或依促進產業升級條例所編定工業區之生產事業用地之事實，既如
前述，自非屬工業用地。而有關○○股份有限公司之變電所及鐵塔，其地價稅准按申報
地價千分之十計徵之核釋，係財政部參據經濟部57年12月26日經臺57公企字第 45222號
函所作之個案性解釋，此參諸首揭財政部賦稅署94年 7月12日臺稅三發字第 094045373
50號函釋意旨甚明。現行工廠管理輔導法既無該函釋所稱「視為工廠」之認定依據，訴
願人尚難執前開個案性解釋意旨，作為本件系爭19筆土地應適用工業用地稅率課徵地價
稅之依據。
五、另訴願人主張其於76年既依法提出系爭19筆土地適用工業用地稅率課徵地價稅之申請，
並經原處分機關核准在案，今原處分機關置訴願人當初申請之合法程序於不顧，違法核
定訴願人94年度地價稅，顯有違誤等語。經查，本件系爭19筆土地不適用工業用地稅率
課徵地價稅之事實既已明確，則原處分機關事後如發現先前准予系爭19筆土地適用工業
用地稅率課徵地價稅之處分有錯誤（即適用法令錯誤）之情形，自得變更相關法令見解
之適用，據以課徵系爭土地94年地價稅。況本件不論係財政部91年 7月31日臺財稅字第
0910453050號令釋或94年 9月30日臺財稅字第 09404570290號函釋，均係財政部基於法
定職權，就土地稅法第18條規定所為之釋示，係闡明此等規定之原意，應自此等規定生
效之日起即有適用，復有司法院釋字第 287號解釋意旨可參。準此，原處分機關依土地
稅法第18條及同法施行細則第13條第 1款規定認本件系爭土地非屬工業用地，核與法律
不溯及既往原則無涉。
六、惟查，本件訴願人於95年 1月申請復查時主張其所有本市○○段○○小段○○及○○地
號土地係道路用地應免徵地價稅乙節，前經原處分機關移請內湖分處辦理，該分處乃以
95年 4月 6日北市稽內湖甲字第09560182300 號函核定上開土地應免徵地價稅，並更正
94年地價稅額為23,147,064元。則本件復查決定仍維持原核定系爭土地94年地價稅額為
23,515,838元即屬有誤。從而，應將原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起
50日內另為處分。
七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員張明珠（公假）
副主任委員王曼萍（代理）
委員陳敏
委員曾巨威
委員曾忠己
委員陳淑芳
委員林世華
委員蕭偉松
委員陳石獅
委員陳媛英
中華民國 95 年 7 月 7 日市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠公假
副主任委員王曼萍代行

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