訴願決定書

臺北市政府 95.09.20. 府訴字第09584868200號訴願決定書訴願人：○○○○
送達代收人：○○○
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關中北分處95年 7月13日北市稽中北甲字第09
560478800號函所為處分，提起訴願，本府依法決定如下：
主文
原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。
事實
一、緣本府因辦理○○河○○段至○○段河道整治地區區段徵收，訴願人配偶○○○於86年
7月領回本市中山區○○段○○地號土地（持分十萬分之五五五八０），89年10月19日
該地號土地與同段○○、○○地號土地合併，合併後訴願人配偶○○○取得本市中山區
○○段○○地號土地持分十萬分之一六三六五。嗣訴願人配偶○○○於90年 3月16日因
夫妻贈與移轉系爭土地持分十萬分之六四八四部分予訴願人。訴願人於92年11月17日立
約出售系爭土地持分十萬分之三二四二予案外人○○○，並於次日（92年11月18日）向
原處分機關中北分處申報土地移轉現值，案經該分處核定訴願人應納土地增值稅計新臺
幣（以下同）324,011元，業經訴願人於92年11月21日繳納在案。
二、嗣訴願人主張前開已繳納之土地增值稅，依土地稅法第39條規定應減徵百分之四十，遂
於95年7月6日向原處分機關中北分處申請退還溢繳之土地增值稅稅款 129,604元並加計
利息。案經原處分機關中北分處審認土地稅法第28條之 2有關配偶相互贈與之土地再行
移轉時，準用同法第39條第4項之減徵規定，係於93年1月14日始修正公布，本件訴願人
係於92年11月18日申報移轉系爭土地，無法適用，乃以95年 7月13日北市稽中北甲字第
09560478800號函復否准所請。訴願人不服，於95年7 月20日向本府提起訴願，並據原
處分機關檢卷答辯到府。
理由
一、本市各稅捐分處為原處分機關所屬單位，其所為之處分，均應視為原處分機關之行政處
分，合先敘明。
二、按稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，
得自繳納之日起 5年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」
土地稅法第 5條規定：「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為有償移轉者，為原
所有權人。......」第28條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其
土地漲價總數額徵收土地增值稅。...... 」行為時第28條之2規定﹕「配偶相互贈與之
土地，不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地第 1次贈與前之原規定地價
或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」第28條之 2第 1項、
第 2項前段規定：「配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三
人時，以該土地第 1次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額
，課徵土地增值稅。」「前項受贈土地，於再移轉計課土地增值稅時，贈與人或受贈人
於其具有土地所有權之期間內，有支付第31條第1項第2款改良土地之改良費用或同條第
3項增繳之地價稅者，準用該條之減除或抵繳規定；其為經重劃之土地，準用第39條第
4項之減徵規定。......」第39 條第4項規定：「經重劃之土地，於重劃後第1次移轉時
，其土地增值稅減徵百分之四十。」第39條之1第2項規定：「區段徵收之土地依平均地
權條例第54條第1項、第2項規定以抵價地補償其地價者，免徵土地增值稅。但領回抵價
地後第 1次移轉時，應以原土地所有權人實際領回抵價地之地價為原地價，計算漲價總
數額，課徵土地增值稅，準用前條第3項（現行法為第4項）之規定。」
土地稅減免規則第20條第6款規定：「土地增值稅之減免標準如左：...... 六、區段徵
收之土地，以現金補償其地價者，及因領回抵價地不足最小建築單位面積而領取現金補
償者，或以抵價地補償其地價者，全免。領回抵價地後第 1次移轉時，減徵百分之四十
。」
財政部 86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋：「二、本案經函准內政部86年12月2
日臺（八六）內地字第 8610103號函，略以：『本案臺北市政府財政局建議：配偶相互
贈與之土地，於依土地稅法第 28條之 2規定不課徵土地增值稅後再移轉予第三人時，"
視為 "原贈與人之第 1次移轉，於受贈人申報移轉現值，核計土地增值稅時，原贈與人
支付之土地改良費用及增繳地價稅依土地稅法第31條規定減除；如係重劃後贈與配偶後
再移轉第三人，可依同法第39條第 4項規定減徵乙節，按現行法律對於前開臺北市政府
財政局建議土地增值稅負減免既無明文規定，依 "租稅法定主義"之原則，以及所稱"視
為 "需有某一事實存在，依一般情事，可認為有另一事實存在，且均須法規規定為必要
之法理觀之，似非妥適』。本部同意上開內政部見解。三、土地所有權人於申請適用土
地稅法第28條之 2規定，不課徵土地增值稅，如移轉土地係重劃後第 1次移轉或有土地
改良費用及增繳地價稅得抵扣時，請轉知所屬稽徵機關應加強宣導上開規定，促使納稅
義務人審慎考慮，避免事後滋生爭議。」
95年 1月 4日臺財稅字第 09400659620號函釋：「主旨：有關......為請求依土地稅法
第 31條第 3項規定減除增繳地價稅，提起行政救濟，尚未確定之案件，有無93年1月14
日修正公布之同法第 28條之2規定之適用一案，基於『實體從舊，程序從新』之原則，
仍請依行為時上述稅法及本部 86年12月26日臺財稅第861932850號函規定辦理。......
」
三、本件訴願理由略以：
若依原處分機關之法律見解，土地稅法第39條第 4項僅限原所有權人始得享有，將產生
都市重劃土地，於重劃後第 1次無償移轉予配偶，致其依法原得享有之減徵優惠遭受剝
奪之待遇，卻仍須依原土地所有權人取得時之公告現值，計算漲價總額，違背憲法平等
原則。且查財政部86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋，業經最高行政法院91年度
判字第1554號判決宣告不予採用，惟原處分機關仍依據該函釋否准訴願人之申請，顯然
違法。
四、卷查本府因辦理○○河○○段至○○橋段河道整治地區區段徵收，由訴願人配偶○○○
於86年 7月領回本市中山區○○段○○地號土地（持分十萬分之五五五八０），89年10
月19日該地號土地與同段○○、○○地號土地合併，合併後訴願人配偶○○○取得本市
中山區○○段○○地號土地持分十萬分之一六三六五，嗣訴願人配偶○○○於90年3 月
16日因夫妻贈與移轉系爭土地持分十萬分之六四八四部分予訴願人。訴願人嗣於92年11
月17日立約出售系爭土地持分十萬分之三二四二予案外人○○○，並於次日（92年11月
18日）向原處分機關中北分處申報土地移轉現值，案經該分處核定訴願人應納土地增值
稅計324,011 元，並經訴願人於92年11月21日繳納在案。此有原處分機關檢送之○○河
○○橋至○○橋段河道整治地區區段徵收抵價地囑託登記清冊（中山區○○段）、土地
登記謄本、土地買賣所有權移轉契約書、土地增值稅（土地現值）申報書及土地增值稅
繳款書等影本附卷可稽。則原處分機關中北分處審認土地稅法第28條之 2有關配偶相互
贈與之土地再行移轉時，準用同法第39條第4項之減徵規定，係於93年1月14日修正公布
，本件訴願人係於92年11月18日申報移轉系爭土地，無法適用，乃否准訴願人退還溢繳
土地增值稅並加計利息之申請，尚非無據。
五、惟查依首揭土地稅法第39條第 4項、第39條之 1第 2項規定，經重劃之土地，於重劃後
第 1次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十；因區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉
時，應以原土地所有權人實際領回抵價地之地價為原地價，計算漲價總數額，課徵土地
增值稅，並準用前述經重劃土地之減徵規定。復查依首揭行為時土地稅法第28條之2 僅
規定，配偶相互贈與之土地，不課徵土地增值稅，其立法理由僅係比照83年修正「遺產
及贈與稅法」之規定，對於夫妻間因贈與而移轉土地所產生土地增值稅予以免徵。上開
規定雖無受贈土地為經重劃之土地，或經區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，其土
地增值稅得減徵百分之四十之明文規定，惟究屬立法原意之「排除」，或係立法疏漏，
不無疑義？又查93年1月14日修正公布之土地稅法第28條之2業已增列準用同法第31條第
1項第2款土地改良費用或同條第 3項增繳地價稅之減除或抵繳規定，及準用同法第39條
第 4項之土地增值稅減徵百分之四十規定。另查據臺北高等行政法院92年度簡字第 649
號判決，其理由指明：「...... 三、經查土地稅法第39條第4項規定之立法理由係以：
『經重劃之土地，於重劃後第 1次移轉時，政府進行重劃時間均相當長，故其土地增值
稅應減徵百分之四十，以保障土地所有權人之權益。』足見其目的係在對於重劃後第 1
次移轉之增值稅予以減徵，以減輕納稅義務人之負擔。再者，土地稅法第28條之 2係於
86年5 月21日增訂，其立法意旨係以夫妻為生活之共同體，於一般生活事務互為代理人
，故對於夫妻間因贈與而移轉土地所產生土地增值稅予以免徵。土地經重劃後贈與配偶
，依上開土地稅法規定，不課徵土地增值稅，而於再移轉第三人時，則須以該土地第 1
次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。
亦即受贈之配偶其應計算之土地漲價總數額並未減少，惟因贈與當時未予減徵，其前後
應負擔之增值稅總額，反較一般人為高，顯然違反平等原則。則夫妻間之贈與，因土地
稅法以其為生活共同體，不課徵土地增值稅，而於日後移轉課徵土地增值稅時，反受不
利益之結果，當非立法原意。故土地稅法第39條第 4項，於移轉有增值稅之課徵，且係
重劃後第 1次以該土地重劃前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額
，課徵土地增值稅時，即得認係重劃後第1次之移轉。財政部86年12月26日臺財稅第861
932850號函釋，與土地稅法第39 條第4項立法意旨有違，應不予採用（最高行政法院91
年度判字第1554號判決參照）。是依上說明經重劃之土地，土地所有權人雖曾因贈與而
將土地所有權移轉登記與其配偶，其後其配偶再出售該土地時，仍應認為係第 1次移轉
，而得享有減徵百分之四十之土地增值稅之優惠，財政部86年12月26日臺財稅第 86193
2850號函釋意旨謂......云云，應不再適用，被告仍援引財政部上開解釋，作為駁回原
告請求之依據，自非適法。四、...... 故土地稅法第39條第4項規定：『經重劃之土地
，於重劃後第 1次移轉時，其土地增值稅減徵百分之四十。』並未規定其減徵百分之四
十之要件，須以原土地所有權人負擔土地增值稅為限。......」是參酌上開規定及判決
意旨，於經重劃之土地之移轉且有增值稅課徵之情形，土地所有權人雖曾因贈與而將土
地所有權移轉登記予其配偶，其後其配偶再出售該土地時，仍應認為係第 1次移轉，而
得享有減徵百分之四十之土地增值稅之優惠；且不以原土地所有權人負擔土地增值稅為
限。
六、本件訴願人配偶○○○因夫妻贈與而將系爭因區段徵收而領回抵價地（本市中山區○○
段○○地號土地持分十萬分之六四八四）所有權移轉登記予訴願人，其後訴願人再立約
出售系爭土地持分十萬分之三二四二予案外人○○○時，若認為非屬「領回抵價地後第
1次移轉」，而不得享有減徵百分之四十之土地增值稅之優惠，是否有違平等原則及偏
離立法原意，即有斟酌之餘地？則首揭財政部 86年12月26日臺財稅第861932850號函釋
及維持相同法律見解之95年1月 4日臺財稅字第09400659620號函是否與首揭土地稅法第
28條之2規定之立法意旨有違，容有再為研議及檢討之必要。本件原處分機關逕以土地
稅法第28條之2有關配偶相互贈與之土地再行移轉時，準用同法第39條第4項之減徵規定
，係於93年 1月14日修正公布，本件訴願人係於92年11月18日申報移轉系爭土地，無前
開規定之適用，依財政部 86年12月26日臺財稅第861932850號函釋及95年1月4日臺財稅
字第 09400659620號函復否准訴願人之申請，疏未究明上開適用疑義，尚嫌率斷。從而
，為求原處分之正確及維護訴願人之權益，應將原處分撤銷，由原處分機關於決定書送
達之次日起60日內另為處分。
七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員張明珠
副主任委員王曼萍
委員陳敏
委員曾巨威
委員曾忠己
委員陳淑芳
委員林世華
委員蕭偉松
委員陳石獅
委員陳立夫
委員陳媛英
中華民國 95 年 9 月 20 日市長馬英九
訴願審議委員會主任委員張明珠決行

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