訴願決定書

臺北市政府 96.03.29. 府訴字第09670002000號訴願決定書訴願人：○○○
送達代收人：○○○律師
原處分機關：臺北市稅捐稽徵處
訴願人因土地增值稅事件，不服原處分機關內湖分處95年10月17日北
市稽內湖甲字第 09561237800號函所為處分，提起訴願，本府依法決定如
下：
主文
原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分。
事實
一、緣訴願人之配偶○○○因本府辦理內湖區第○○期市地重劃，分別於
85年 8月31日及同年月29日取得本市內湖區○○段○○小段○○及○
○地號等2 筆土地，復於87年12月17日贈與移轉予訴願人（權利範圍
分別為一萬分之八七及一萬分之九八六）。嗣訴願人於91年 3月18日
立約出售上開 2筆土地予案外人○○股份有限公司，並於同日向原處
分機關內湖分處申報移轉土地現值，經該分處以91年 3月21日北市稽
內湖增字第09160165500號及第09160165600號函核定訴願人應繳納土
地增值稅共計新臺幣（以下同）804,496元，並經訴願人於91年4月29
日完納在案。
二、嗣訴願人於95年5月2日以其配偶○○○就系爭 2筆土地因85年間本府
辦理內湖區第4期市地重劃而分別負擔費用46,828元及503,549元，依
土地稅法第28條之2第2項、第31條第1項及第39條第4項規定，土地漲
價總數額之計算，應於核定之申報移轉現值中減除土地重劃費用，土
地增值稅亦應減徵百分之四十為由，向原處分機關內湖分處申請退還
溢繳之土地增值稅。經該分處以上開案件係屬土地稅法93年 1月14日
修正公布前已確定案件，依財政部86年12月26日臺財稅第 861932850
號函釋無減徵土地增值稅規定之適用，乃以95年 5月15日北市稽內湖
甲字第09560418600號函復否准所請。訴願人不服，於95年6月15日第
1 次向本府提起訴願，經本府以95年9月20日府訴字第09584634400號
訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日
內另為處分。」嗣原處分機關內湖分處重為處分，以95年10月17日北
市稽內湖甲字第 09561237800號函仍否准訴願人所請。訴願人不服，
於95年11月16日第 2次向本府提起訴願，並據原處分機關檢卷答辯到
府。
理由
一、本市各稅捐分處為原處分機關所屬單位，其所為之處分，均應視為原
處分機關之行政處分，合先敘明。
二、按訴願法第95條規定：「訴願之決定確定後，就其事件，有拘束各關
係機關之效力......」第96條規定：「原行政處分經撤銷後，原行政
處分機關須重為處分者，應依訴願決定意旨為之，並將處理情形以書
面告知受理訴願機關。」
稅捐稽徵法第28條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯
誤溢繳之稅款，得自繳納之日起 5年內提出具體證明，申請退還；逾
期未申請者，不得再行申請。」
土地稅法第 5條規定：「土地增值稅之納稅義務人如左：一、土地為
有償移轉者，為原所有權人。二、土地為無償移轉者，為取得所有權
之人。......所稱無償移轉，指遺贈及贈與等方式之移轉。」第28條
規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價
總數額徵收土地增值稅。......」行為時第28條之 2規定﹕「配偶相
互贈與之土地，不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地
第 1次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數
額，課徵土地增值稅。」第28條之 2第1項、第2項前段規定：「配偶
相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，
以該土地第 1次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算
漲價總數額，課徵土地增值稅。」「前項受贈土地，於再移轉計課土
地增值稅時，贈與人或受贈人於其具有土地所有權之期間內，有支付
第31條第 1項第2款改良土地之改良費用或同條第3項增繳之地價稅者
，準用該條之減除或抵繳規定；其為經重劃之土地，準用第39條第 4
項之減徵規定。」第31條第 1項規定：「土地漲價總數額之計算，應
自該土地所有權移轉或設定典權時，經核定之申報移轉現值中減除左
列各項後之餘額，為漲價總數額：一、規定地價後，未經過移轉之土
地，其原規定地價。規定地價後，曾經移轉之土地，其前次移轉現值
。二、土地所有權人為改良土地已支付之全部費用，包括已繳納之工
程受益費、土地重劃費用及因土地使用變更而無償捐贈一定比率土地
作為公共設施用地者，其捐贈時捐贈土地之公告現值總額。」第39條
第4項規定：「經重劃之土地，於重劃後第1次移轉時，其土地增值稅
減徵百分之四十。」
土地稅減免規則第20條第 7款規定：「土地增值稅之減免標準如左：
......七、經重劃之土地，於重劃後第 1次移轉時，減徵百分之四十
。但以下列土地，於中華民國66年2月2日平均地權條例公布施行後移
轉者為限：（一）在中華民國53年舉辦規定地價或重新規定地價之地
區，於該次規定地價或重新規定地價以後辦理重劃之土地。（二）在
中華民國53年以前已依土地法規定辦理規定地價及在中華民國53年以
後始舉辦規定地價之地區，於其第 1次規定地價以後辦理重劃之土地
。」
財政部86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋：「二、本案經函准
內政部86年12月2日臺（八六）內地字第8610103號函，略以：『本案
臺北市政府財政局建議：配偶相互贈與之土地，於依土地稅法第28條
之 2規定不課徵土地增值稅後再移轉予第三人時，“視為”原贈與人
之第 1次移轉，於受贈人申報移轉現值，核計土地增值稅時，原贈與
人支付之土地改良費用及增繳地價稅依土地稅法第31條規定減除；如
係重劃後贈與配偶後再移轉第三人，可依同法第39條第 4項規定減徵
乙節，按現行法律對於前開臺北市政府財政局建議土地增值稅負減免
既無明文規定，依“租稅法定主義”之原則，以及所稱“視為”需有
某一事實存在，依一般情事，可認為有另一事實存在，且均須法規規
定為必要之法理觀之，似非妥適』。本部同意上開內政部見解。三、
土地所有權人於申請適用土地稅法第28條之 2規定，不課徵土地增值
稅，如移轉土地係重劃後第 1次移轉或有土地改良費用及增繳地價稅
得抵扣時，請轉知所屬稽徵機關應加強宣導上開規定，促使納稅義務
人審慎考慮，避免事後滋生爭議。」
93年 4月27日臺財稅字第0930451910號函釋：「配偶相互贈與，不課
徵土地增值稅之土地，於再移轉第三人時，經依修正前（93年 1月15
日）土地稅法第28條之 2規定課徵土地增值稅，並不得扣除贈與配偶
支付之土地改良費用、增繳地價稅及減徵百分之四十土地增值稅，因
而提起行政救濟；或於核課確定後，依稅捐稽徵法第28條規定在繳納
之日起5年內申請退還者，可否比照修正後土地稅法同條第2項規定辦
理一案，仍請依其行為時相關法令規定辦理。......」
95年 1月4日臺財稅字第09400659620號函釋：「主旨：有關......為
請求依土地稅法第31條第 3項規定減除增繳地價稅，提起行政救濟，
尚未確定之案件，有無93年1月14日修正公布之同法第28條之2規定之
適用一案，基於『實體從舊，程序從新』之原則，仍請依行為時上述
稅法及本部86年12月26日臺財稅第 861932850號函規定辦理。......
」
三、本件訴願理由略以：
系爭土地85年間因臺北市政府辦理內湖區第○○期市地重劃而負擔總
費用分別為46,828元及 503,549元。嗣訴願人之夫將系爭土地贈與訴
願人，因屬夫妻贈與而未核課土地增值稅，故無從辦理減徵。惟訴願
人之夫既將系爭土地贈與予訴願人，系爭土地得辦理減徵土地增值稅
之權利，自應隨同土地轉讓登記移轉予訴願人。本案前經臺北市政府
以95年9月20日府訴字第09584634400號訴願決定：「原處分撤銷....
..」，惟原處分機關內湖分處並未依訴願決定意旨重為處分，系爭處
分顯有適用法令錯誤之情事。
四、卷查本件前經本府以95年9月20日府訴字第09584634400號訴願決定：
「原處分撤銷，由原處分機關於決定書送達之次日起60日內另為處分
。」其理由略以：「......五、惟查依首揭土地稅法第39條第 4項規
定，經重劃之土地，於重劃後第 1次移轉時，其土地增值稅減徵百分
之四十。復查依首揭行為時土地稅法第28條之 2規定僅規定，配偶相
互贈與之土地，不課徵土地增值稅，其立法理由僅係比照83年修正『
遺產及贈與稅法』之規定，對於夫妻間因贈與而移轉土地所產生土地
增值稅予以免徵。上開規定雖無受贈土地為經重劃之土地，或經區段
徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，其土地增值稅得減徵百分之四十
之明文規定，惟究屬立法原意之『排除』，或係立法疏漏，不無疑義
？又查93年1月14日修正公布之土地稅法第28條之2業已增列準用同法
第31條第 1項第2款土地改良費用或同條第3項增繳地價稅之減除或抵
繳規定，及準用同法第39條第 4項之土地增值稅減徵百分之四十規定
。另查據臺北高等行政法院92年度簡字第 649號判決，其理由指明：
......是參酌上開規定及判決意旨，於經重劃之土地之移轉且有增值
稅課徵之情形，土地所有權人雖曾因贈與而將土地所有權移轉登記予
其配偶，其後其配偶再出售該土地時，仍應認為係第 1次移轉，而得
享有減徵百分之四十之土地增值稅之優惠；且不以原土地所有權人負
擔土地增值稅為限。六、本件訴願人之配偶○○○因贈與而將系爭 2
筆因土地重劃而取得之土地（權利範圍分別為一萬分之八七及一萬分
之九八六）所有權移轉登記予訴願人，其後訴願人再移轉系爭 2筆土
地於第三人時，若認為非屬『重劃後第 1次移轉』，而不得享有減徵
百分之四十之土地增值稅之優惠，是否有違平等原則及偏離立法原意
，即有斟酌之餘地？則前揭財政部86年12月26日臺財稅第 861932850
號函釋是否與首揭土地稅法第28條之 2規定之立法意旨有違，容有再
為研議及檢討之必要。本件原處分機關逕以上開案件係屬已確定案件
，依前揭財政部86年12月26日臺財稅第 861932850號函釋予以否准，
疏未究明上開適用疑義，尚嫌率斷。......」
五、嗣經原處分機關內湖分處重為處分仍否准訴願人之申請，其所持理由
據原處分機關96年 1月2日北市稽法乙字第09531168400號訴願答辯書
載以：「......答辯理由......三、......依財政部86年12月26日臺
財稅第861932850號函釋......及93年 4月27日臺財稅字第093045191
00號函釋......意旨，配偶相互贈與土地後再移轉他人，不得『視為
』原贈與人之第 1次移轉，......且查......本件土地增值稅繳納期
間自91年 4月1日至同年4月30日止，訴願人未於繳納期間屆滿翌日起
算30日內，申請復查，係屬修法前已確定之土地增值稅案件，本案無
減徵土地增值稅之適用至明。......」尚非無據。
六、惟查前揭行為時土地稅法第28條之 2規定之立法理由，僅係比照83年
修正施行之「遺產及贈與稅法」之規定，對於夫妻間因贈與而移轉土
地所產生土地增值稅予以免徵。上開規定雖無受贈土地為經重劃之土
地，或經區段徵收而領回抵價地後第 1次移轉時，其土地增值稅得減
徵百分之四十，或土地漲價總數額之計算，應於核定之申報移轉現值
中減除土地重劃費用之明文規定，惟究屬立法原意之「排除」，或係
立法疏漏，不無疑義？又查93年 1月14日修正公布之土地稅法第28條
之2業已增列準用同法第31條第1項第2款及第39條第4項之規定；另依
最高行政法院91年度判字第1554號判決及臺北高等行政法院92年度簡
字第 649號判決之意旨，土地經重劃後贈與配偶，依行為時土地稅法
第28條之 2規定，不課徵土地增值稅，而於再移轉第三人時，則須以
該土地第 1次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲
價總數額，課徵土地增值稅。亦即受贈之配偶其應計算之土地漲價總
數額並未減少，惟因贈與當時未予減徵，其前後應負擔之增值稅總額
，反較一般人為高，顯然違反平等原則。則夫妻間之贈與，因土地稅
法以其為生活共同體，不課徵土地增值稅，而於日後移轉課徵土地增
值稅時，反受不利益之結果，當非立法原意。故土地稅法第39條第 4
項，於移轉有土地增值稅之課徵，且係重劃後第 1次以該土地重劃前
之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地
增值稅時，即得認係重劃後第 1次之移轉，財政部86年12月26日臺財
稅第861932850號函釋，與土地稅法第39條第4項立法意旨有違。嗣最
高行政法院95年度判字第 998號判決亦採同一法律見解，認配偶相互
贈與之土地，依行為時土地稅法第28條之 2規定，既不課徵土地增值
稅，自不生減徵土地增值稅問題，其相互間土地之移轉，自不包括在
土地稅法第39條第4項規定所稱「第1次移轉」範圍。是原處分機關未
就上開問題依職權詳予研議，而仍依財政部86年12月26日臺財稅第86
1932850號函、93年4月27日臺財稅字第0930451910號函釋及95年1月4
日臺財稅字第 09400659620號函釋否准訴願人所請，尚嫌率斷。訴願
人執此指摘，非無理由。從而，應將原處分撤銷，由原處分機關於決
定書送達之次日起60日內另為處分。
七、綜上論結，本件訴願為有理由，爰依訴願法第81條之規定，決定如主
文。
訴願審議委員會主任委員張明珠
副主任委員王曼萍
委員陳敏
委員陳淑芳
委員陳石獅
委員陳媛英
委員紀聰吉
委員林明昕
委員蘇嘉瑞
委員李元德
中華民國 96 年 3 月 29 日
市長郝龍斌
訴願審議委員會主任委員張明珠決行

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