訴願決定書

臺北市政府 99.05.13. 府訴字第09970050900號訴願決定書訴願人陳○○
送達代收人王○○
原處分機關臺北市稅捐稽徵處
訴願人因 98年地價稅事件，不服原處分機關民國99年2月12日北市稽法甲
字第09930130000號復查決定，提起訴願，本府決定如下：
主文
訴願駁回。
事實
一、訴願人所有本市信義區三興段1小段578地號持分土地（權利範圍為10
24/10000，面積為 82.12平方公尺；下稱系爭土地），原經原處分機
關信義分處核定按一般用地稅率課徵地價稅在案。嗣訴願人以系爭土
地係由案外人王○○所有房屋（門牌號碼為：本市信義區基隆路○○
段○○號○○樓之○○、○○樓之○○、○○樓之○○、○○樓之○
○）占有使用為由，於民國（下同）95年 9月11日向原處分機關信義
分處申請由占有人王○○代繳系爭土地之地價稅，該分處乃以 95年1
0月23日北市稽信義甲字第09530002800號函請案外人王○○就占用系
爭土地之情形到原處分機關提出說明，並以 95年11月9日北市稽信義
甲字第 09530017000號函請訴願人補正占有人王○○切結書及同意占
有比例及面積。訴願人不服該補正函，於95年11月17日以查對更正申
請函向原處分機關信義分處申請95年地價稅改由占有人王○○代繳，
該分處乃以 95年11月23日北市稽信義甲字第 09531185600號函請案
外人王○○就占用系爭土地之情形提出書面說明。王君於 95年12月1
日以書面提出異議，說明其所有系爭房屋係合法取得，系爭土地之共
有人多達數十人之多，其並非無權占用系爭土地，納稅義務人即訴願
人應舉證證明系爭房屋有使用其持分土地。經原處分機關信義分處審
認系爭土地之占有事實無法確認，乃以 95年12月11日北市稽信義甲
字第09531258200號函復訴願人否准所請。
二、嗣95年地價稅開徵，原處分機關士林分處（土地歸戶分處）乃按一般
用地稅率課徵系爭土地 95年地價稅計新臺幣（下同）10萬5,937元，
訴願人不服，於96年5月3日以復查暨查對更正申請書主張其先夫李益
洲與案外人王○○於76年間簽訂之同意書記載地價稅分攤繳納比例，
關於系爭土地部分應由案外人王○○分擔 1/4為由，向原處分機關信
義分處申請系爭土地應由案外人王○○分單繳納系爭土地地價稅稅額
1/4，經該分處函請案外人王○○就代繳系爭土地地價稅稅額1/4事宜
表示意見。王君於 96年5月30日以書面提出異議，說明納稅義務人即
訴願人應舉證證明其所有之房屋有使用訴願人之持分土地，縱上開同
意書為真正，亦已逾15年而時效完成。原處分機關信義分處乃以96年
6月1日北市稽信義增字第 09631783300號函復案外人王○○關於其不
同意地價稅分單乙案，准予暫緩辦理。其間，訴願人於 96年5月30日
復以電話向該分處申請地價稅分單繳納，經該分處以96年6月1日北市
稽信義增字第 09631784500號函請訴願人提供佐證資料後另行提出申
請。
三、嗣訴願人於 96年9月20日向信義分處申請更正案外人王○○占有代繳
系爭土地地價稅之比例為37.55％，經該分處以96年10月2日北市稽信
義甲字第 09632406900號函請案外人王○○就代繳系爭土地地價稅稅
額 1/4事宜表示意見。王君復於96年10月16日以書面提出異議，說明
納稅義務人即訴願人無權申請由其代繳系爭土地之地價稅。經該分處
審認系爭土地之占有事實仍無法確認，乃以96年10月23日北市稽信義
甲字第09632543400號函復訴願人否准其所請。
四、適逢96年地價稅開徵，原處分機關士林分處乃按一般用地稅率課徵系
爭土地96年地價稅計11萬5,108元，訴願人不服，於96年12月5日以查
對更正申請書向原處分機關信義分處申請應由案外人王○○分單繳納
系爭土地地價稅之比例為 37.55％，經該分處以96年12月13日北市稽
信義甲字第 09632764600號函復訴願人否准所請。旋訴願人不服系爭
土地95年、96年地價稅稅額及原處分機關信義分處95年12月11日北市
稽信義甲字第09531258200號、96年12月13日北市稽信義甲字第09632
7646 00號函，申請復查，經原處分機關以97年4月18日北市稽法甲字
第09730152900號復查決定：「復查駁回。」訴願人不服，於97年5月
5日經由原處分機關向本府提起訴願，經本府以97年6月26日府訴字第
0977 0120400號訴願決定：「訴願駁回。」訴願人不服，向臺北高等
行政法院提起行政訴訟，經該院以97年12月25日97年度訴字第2094號
判決：「訴願決定及原處分均撤銷。原告其餘之訴駁回......。」原
處分機關不服，提起上訴，刻正由最高行政法院審理中。
五、嗣97年地價稅開徵，原處分機關士林分處仍按一般用地稅率向訴願人
課徵系爭土地97年地價稅計16萬2,390元，訴願人不服，於97年12月2
3日以查對更正申請函向原處分機關信義分處申請 97年地價稅應由占
有人王○○代繳，更正系爭土地97年地價稅稅額，並退還97年溢繳之
稅額，經該分處以 97年12月30日北市稽信義甲字第09732623400號函
復訴願人否准所請。訴願人不服，申請復查。經原處分機關以 98年3
月12日北市稽法乙字第 09830127000號復查決定：「復查駁回。」訴
願人不服，於 98年3月19日經由原處分機關向本府提起訴願，經本府
以98年6月11日府訴字第09870069800號訴願決定：「訴願駁回。」訴
願人不服，向臺北高等行政法院提起行政訴訟，經該院以98年9月9日
98年度簡字第 315號判決：「訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷
。原告其餘之訴駁回......。」原處分機關不服，提起上訴，刻正由
最高行政法院審理中。
六、又98年地價稅開徵，原處分機關士林分處仍按一般用地稅率向訴願人
課徵系爭土地98年地價稅，訴願人不服，於98年12月28日申請復查。
經原處分機關以99年2月12日北市稽法甲字第09930130000號復查決定
：「復查駁回。」該復查決定書於 99年2月23日送達，訴願人仍不服
，於 99年2月25日經由原處分機關向本府提起訴願，並據原處分機關
檢卷答辯。
理由
一、按土地稅法第 3條第1項第1款規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如
左：一、土地所有權人。」第 4條第1項第4款規定：「土地有左列情
形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地
價稅或田賦：......四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」
財政部 71年10月7日臺財稅第 37377號函釋：「土地所有權人依照土
地稅法第 4條第1項第4款規定，申請由占有人代繳地價稅案件，應由
申請人檢附占有人姓名、住址、土地座落及占有面積等有關資料向稽
徵機關提出申請始予辦理分單手續。但所有權人所提供之上項資料，
占有人如有異議，應由所有權人或由稽徵機關協助查明更正，在有關
資料未查明前，仍應向土地所有權人發單課徵......。」
83年6月29日臺財稅第 831599502號函釋：「依土地稅法第 4條第1項
第 4款規定，土地所有權人申請由占有人代繳者，主管稽徵機關得指
定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅。上開所稱『占有人』，
依民法第 940條規定：『對於物有事實上管領之力者，為占有人』，
準此，本案張X X、張００2人占有使用ｘｘ號房屋之基地，對該基地
有事實上管領力，應認屬土地稅法第 4條第 1項第 4款規定之『占有
人』，不因其占用該基地有無法律上原因而受影響。又土地所有權人
申請由占有人代繳地價稅時，依前揭規定主管稽徵機關『得』指定土
地使用人負責代繳其使用部分之地價稅，是以，本案依貴局來函所敘
占有人對代繳稅款既有異議，是否仍指定由其代繳，應由ｘｘ市稅捐
稽徵處審酌實情，本諸職權辦理。」
87年11月 3日臺財稅第871972311號函釋：「本部71年10月7日臺財稅
二、本件訴願理由略以：
（一）訴願人先夫李○○於76年時與案外人王○○共同買入臺北市信義區
基隆路○○段○○號（即○○大樓）○○樓之○○、○○樓之○○
、○○樓之○○、○○樓之○○及○○樓、○○樓之○○、○○樓
之○○、○○樓之○○、○○樓之○○、○○樓之○○、○○樓之
○○、○○樓之○○及○○樓、○○樓之○○、○○樓之○○、○
○樓之○○等房屋時，即約定該等房屋基地持分原應分別登記為先
夫李○○、案外人王○○名義各自所有，但為避免辦理持分過戶移
轉登記而繳納鉅額土地增值稅金，暫時繼續登記為先夫李○○或案
外人王○○ 1人名義單獨所有，並約定○○大樓部分：關於臺北市
基隆路○○段○○號○○樓之○○、○○樓之○○、○○樓之○○
、○○樓之○○，均登記案外人王○○名義並歸案外人王○○所有
。上開房屋之基地坐落臺北市松山區三興段1小段578地號登記為李
○○名義所有，並於同意書載明「......每年地價稅分攤繳納比例
如左：......二、銓洲大樓部分，甲方（李○○）分擔肆分之參，
乙方分擔肆分之壹。」該同意書並經見證人方○○律師見證，又遍
查○○大樓之基地地號，並無案外人王○○之持分，足見案外人王
○○占有○○大樓之土地，全部為訴願人之土地，與其他共有人無
涉，案外人王○○所為函復，全為不實之言論。
（二）訴願人原於96年 4月30日申請更正案外人王○○占有系爭土地之比
例為四分之一，經查訴願人原持有系爭信義區三興段1小段578地號
之土地持分1538/10000，土地占有人王○○分擔四分之一之地價稅
，占有面積約 30.84平方公尺【802×（1538/10000）×1/4】，惟
訴願人於88年7月13日將該筆土地持分 514/10000，移轉予財團法
人○○基金會，故案外人王○○占有土地之比例應變更為 37.55％
【30.84/（802×1024/10000）】。
（三）與本案基於同一事實及法律基礎之95年、96年及97年地價稅課徵，
分別經臺北高等行政法院97年12月25日97年度訴字第2094號及98年
9月9 日98年度簡字第315號判決認定王○○曾於93年9月27日向原
處分機關松山分處申請由訴願人子女李○○、李○○、李○○等代
繳○○大廈房屋占用王○○所有本市敦化段 3小段550、551地號土
地之地價稅，即係本於李○○與王○○於 78年5月27日所簽訂之前
揭同意書，可知本件訴願人提出之前揭同意書應屬真正，本件原處
分機關對訴願人申請由案外人王○○代為分擔繳納系爭土地95年、
96年及97年地價稅，雖有裁量權，惟其否准訴願人申請之裁量，僅
憑案外人王○○之異議，未進一步詳查同意書之約定，亦未進一步
釐清王○○名下房屋是否占用訴願人名下基地之事實，且未斟酌王
○○曾執同一同意書申請訴願人子女分擔代繳地價稅之情事，其裁
量顯違平等原則及財政部函釋之意旨，尤未顧及原告有利之情形，
即有不合。是依上開判決意旨，本案並無財政部 87年11月3日臺財
稅第87197231號函釋所謂「有關資料未能確定」之情形。
三、按土地稅法第 4條第1項第4款規定：「土地有左列情形之一者，主管
稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：..
....四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」依首揭財政部函釋意
旨，土地所有權人申請由占有人代繳地價稅而占有人有異議時，稽徵
機關得協助土地所有權人查明更正辦理，惟並非稽徵機關有協助查明
更正之責任，如雙方當事人仍有爭議，在有關資料未能確定前，仍應
向土地所有權人發單課徵。經查本件系爭土地經訴願人申請由占有人
王○○代繳地價稅，惟王○○以合法購買坐落系爭土地上之房屋為由
而提出異議，並主張系爭土地之共有人多達數十人之多，訴願人未舉
證證明其所有房屋占用訴願人所有系爭土地之持分前，仍應由訴願人
繳納系爭土地地價稅。嗣經原處分機關依法審查系爭土地登記資料記
載之所有權人共計有61人，訴願人雖提出76年間其先夫李○○與案外
人王○○簽訂之同意書影本，惟仍無法確認系爭土地是否有被占用之
事實，且案外人王○○對於代繳地價稅亦有異議，有地籍資料查詢─
土地所有權部查詢畫面、同意書、案外人王○○95年12月1日、96年5
月30日、96年10月16日之異議函及徵銷明細檔查詢畫面等影本附卷可
稽。是原處分機關依首揭財政部函釋意旨向訴願人課徵系爭土地98年
地價稅之處分，自屬有據。
四、至訴願人主張與本案基於同一事實及法律基礎之95年、96年及97年地
價稅課徵，分別經臺北高等行政法院97年12月25日97年度訴字第2094
號及 98年9月9日98年度簡字第315號判決認定訴願人提出之同意書應
屬真正，原處分機關僅憑案外人王○○之異議，未進一步詳查同意書
之約定，亦未進一步釐清王○○名下房屋是否占用訴願人名下基地之
事實，且未斟酌王○○曾執同一同意書申請訴願人子女分擔代繳地價
稅之情事，其裁量顯違平等原則及財政部函釋之意旨等語。按未設有
典權，或非承領、承墾之土地，其地價稅之納稅義務人為土地所有權
人，觀之土地稅法第3條第1項規定自明。土地為他人占有者，如基於
租賃、使用借貸、地上權等法律關係，為有權占有；如未基於任何權
源，為無權占有，均不影響土地所有權人之地位，自不影響地價稅應
向土地所有權人徵收之公法上關係。地價稅之納稅義務人，依土地稅
法第 3條第1項第1款規定既為土地所有權人，至於土地稅法第4條第1
項規定所謂「得指定土地使用人負責代繳」，乃土地使用人負責代繳
使用部分地價稅之規定，係同法第3條第1項之補充規定，其立法意旨
在於地價稅之納稅義務人雖已明確規定，但事實上仍有納稅義務人行
蹤不明，土地權屬不清，無人管理及被他人占有等情形，致使稅單無
法送達，故訂定代繳辦法，以利稽徵，此觀之該條立法理由自明。其
目的非由使用人終局負擔納稅義務，而係考量稅捐稽徵機關稽徵之便
利性，是由土地所有權人申請由占有人代繳者，如無稅單無法送達之
情事，或占有人聲明異議時，稅捐稽徵機關自得否准土地所有權人之
申請。主管稽徵機關僅能基於便利地價稅之徵收，於實質上不致於變
更納稅義務人主體之情形下，為適法之裁量。又依同法條第1項第4款
規定，土地使用人於代繳稅款後，不能依同法第4條第3項規定，向納
稅義務人求償。準此，主管稽徵機關依土地所有權人申請指定由占有
人代繳時，如占有人就系爭土地反對代繳稅款者，自不得逕行指定代
繳。否則，無異僅因土地所有權人與占有人間私法上之占有關係，使
土地所有權人之單方面意思，致占有人負有公法上須代繳地價稅之義
務，且占有人代繳稅款後無法依土地稅法第4條第3項規定向土地所有
權人求償，實質上已發生變更納稅義務人主體之效果，不僅與土地稅
法第3條第1項之規定不合，亦非同法第4條第1項之立法旨意所在，有
最高行政法院94年6月23日94年度判字第880號判決可參。另外從稽徵
經濟原則之角度言之，土地筆數眾多，使用狀況又極其複雜多變，要
求稅捐機關依申請本諸職權調查使用現狀，再決定不同占有人應負擔
之稅額，實非稅捐機關之有限行政資源所能承當者。且事實上，土地
所有權人本來即可透過私法之手段去維持對土地之正當使用收益權能
，遭人侵占者可以訴訟手段排除，其不以「局內人」較低成本，尋求
私法上之救濟，卻要求國家機關之「局外人」，以較高昂之成本，為
其處理對應之稅負議題，從社會整體資源配置之角度言之，也是一種
無效率之資源運用，形成整體社會資源之浪費。有最高行政法院98年
2月19日98年度裁字第387號裁定可參。經查，本件訴願人申請代繳地
價稅之占有人王○○分別於95年12月1日、96年5月30日、96年10月16
日就代繳系爭土地地價稅事宜提出異議書，說明其所有系爭土地上房
屋係合法取得，系爭土地之共有人多達數十人之多，其並非無權占用
系爭土地，納稅義務人即訴願人應舉證證明系爭房屋有使用其持分土
地云云。是參照前揭說明，為避免僅因土地所有權人之單方面意思，
致占有人須負擔公法上代繳地價稅之義務，發生實質上變更納稅義務
人主體之效果，而違反土地稅法第3條第1項、第4條第1項立法意旨，
原處分機關士林分處未依同法第 4條第1項第4款逕行指定由占有人代
繳系爭土地98年地價稅，自無不合。至訴願人引據臺北高等行政法院
97年 12月25日97年度訴字第2094號及98年9月9日98年度簡字第315號
判決，業均由原處分機關提起上訴，刻正由最高行政法院審理中。復
查上開判決理由與前揭最高行政法院判決意旨所示法律意見相左，亦
未確定，是訴願主張，尚難採據。從而，原處分機關士林分處所為核
定及原處分機關復查決定駁回復查申請，揆諸首揭規定及函釋意旨，
並無不合，應予維持。
五、綜上論結，本件訴願為無理由，依訴願法第 79條第1項，決定如主文
。
訴願審議委員會主任委員蔡立文（公出）
副主任委員王曼萍（代理）
委員劉宗德
委員陳石獅
委員戴東麗
委員林勤綱
委員柯格鐘
委員范文清
中華民國 99 年 5 月 13 日
市長郝龍斌
訴願審議委員會主任委員蔡立文決行
如對本決定不服者，得於本決定書送達之次日起 2個月內，向臺北高等行
政法院提起行政訴訟，並抄副本送本府。
（臺北高等行政法院地址：臺北市大安區和平東路3段1巷1號）

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